Milliverðlagning

Hugtakið milliverðlagning vísar til þess hvernig tengdir lögaðilar verðleggja viðskipti sín á milli. Reglum um milliverðlagningu er ætlað að tryggja að verðákvörðun í viðskiptum slíkra aðila sé í samræmi við verð í sambærilegum viðskiptum milli ótengdra aðila, þ.e. að verð sé í samræmi við svokallaða armslengdarreglu. Reglurnar eru jafnframt leiðbeinandi fyrir skattyfirvöld um hvernig eigi að ganga úr skugga um að verðlagningin uppfylli þessi skilyrði. Ef verðlagning er innan armslengdar (þ.e. milli tengdra aðila), og verð er frábrugðið því sem væri í viðskiptum ótengdra aðila, ber að leiðrétta verðið og ákvarða skattstofn eða skattstofna að nýju eftir því hvort verð reynist of- eða vanmetið.

Reglurnar taka hvorki til viðskipta milli óskattskyldra lögaðila né viðskipta milli einstaklinga eða viðskipta einstaklinga við lögaðila. Hafa ber þó í huga að ef verð í viðskiptum einstaklinga víkur frá armslengdarreglunni geta almennar reglur um skattasniðgöngu mögulega átt við. Sama á við um viðskipti milli lögaðila og einstaklinga.

Reglur um milliverðlagningu eiga við um viðskipti milli tengdra lögaðila þrátt fyrir að á þeim hvíli ekki krafa um skjölunarskyldu. Ef tengsl milli lögaðila eru með öðrum hætti en greinir í ákvæði um milliverðlagningu geta almennar reglur um skattasniðgöngu átt við vegna viðskipta þeirra á milli.

Reglurnar eiga ekki við ef um málamyndagerninga eða sýndargerninga er að ræða. Í þeim tilvikum gilda almenn ákvæði um skattasniðgöngu.

Reglurnar eiga við óháð því hvort innlendur lögaðili á í viðskiptum við innlendan eða erlendan lögaðila sem honum er tengdur. Hins vegar á skjölunarskylda eingöngu við þegar innlendir aðilar eiga í viðskiptum yfir landamæri við tengda aðila.

Armslengdarreglan

Við beitingu armslengdarreglunnar eru samningskjör í viðskiptum tengdra aðila borin saman við samningskjör sem talin væru eðlileg í sambærilegum viðskiptum ótengdra aðila á frjálsum markaði.

Milliverðlagningarreglur byggja á grundvallarreglunni um armslengd, þ.e. að verð í viðskiptum milli tengdra aðila skuli vera í samræmi við verð í viðskiptum ótengdra aðila. Við beitingu milliverðlagningarreglna fer fram heildarmat á viðskiptum samningsaðila þar sem skoðaðir eru skilmálar og verð og þau borin saman við skilmála og verð í sambærilegum viðskiptum á sambærilegum markaði. Ef niðurstaða þess samanburðar er sú að verðákvörðun er ekki í samræmi við það verð sem eðlilegt myndi teljast er verðlagning endurmetin og skattstofn eða skattstofnar ákvarðaðir að nýju.

Tengdir lögaðilar

Reglurnar eiga eingöngu við þegar tiltekin tengsl eru á milli lögaðila sem eiga í viðskiptum.

Tengsl geta verið fyrir hendi vegna beinna og/eða óbeinna tengsla á milli lögaðilanna sjálfra annars vegar og hins vegar vegna tengsla milli manna sem eru meirihlutaeigendur lögaðilanna eða manna sem fara með stjórnunarleg yfirráð yfir þeim lögaðilum, sem eiga í viðskiptum.

Tengsl milli lögaðilanna sjálfra með beinum eða óbeinum hætti:

Þegar lögaðilar eru hluti af sömu samstæðunni eru þeir ótvírætt tengdir lögaðilar.
Þegar lögaðili er undir beinu og/eða óbeinu meirihlutaeignarhaldi eða stjórnunarlegum yfirráðum tveggja eða fleiri lögaðila innan samstæðu telst hann tengdur öllum lögaðilum innan samstæðunnar.
Þegar lögaðili á meira en 50% í öðrum lögaðila með óbeinum hætti teljast þeir tengdir í skilningi ákvæðis laganna um milliverðlagningu. Ef annar lögaðilinn er hluti af samstæðu telst hinn lögaðilinn tengdur öllum öðrum lögaðilum innan samstæðunnar.

Tengsl milli lögaðilanna vegna tiltekinna tengsla manna sem eru eigendur þeirra og/eða manna sem fara með stjórnunarleg yfirráð yfir þeim:

Ef lögaðilarnir eru beint eða óbeint í meirihlutaeigu eða undir stjórnunarlegum yfirráðum einstaklinga sem eru tengdir sifjaréttarlegum böndum, t.d. einstaklinga í hjónabandi eða staðfestri samvist, systkina og einstaklinga sem eru skyldir í beinan legg, teljast þeir tengdir aðilar í skilningi reglna um milliverðlagningu. Í þessum tilvikum eru tengsl lögaðilanna afleidd vegna tengsla eigenda þeirra eða manna sem fara með stjórnunarleg yfirráð yfir þeim.

Samstæða (dæmi I)

Í reglum um milliverðlagningu er byggt á skilgreiningu hugtaksins „samstæða“ í lögum um ársreikninga. Samstæða er skilgreind sem móðurfélag og dótturfélög þess. Samkvæmt framangreindum lögum telst lögaðili vera móðurfélag þegar eitthvert eftirfarandi atriða á við:

Það á meiri hluta atkvæða í öðru félagi.
Það á hlut í öðru félagi og hefur rétt til að tilnefna eða víkja frá meiri hluta stjórnar og framkvæmdastjórn þess.
Það á hlut í öðru félagi og hefur rétt til ákvörðunarvalds um rekstur og fjárhagslega stjórn þess á grundvelli samþykkta félagsins eða samninga við það.
Það á hlut í öðru félagi og ræður yfir meiri hluta atkvæða í því á grundvelli samnings við aðra hluthafa.
Það á hlut í öðru félagi og hefur ákvörðunarvald um rekstur og fjárhagslega stjórn þess.

Dæmi um samstæðu á grundvelli eignarhalds (meiri hluti atkvæða):

Myndræn uppsetning á dæmi um samstæðu sem samanstendur af 11 fyrirtækjum, á þessari mynd nefnd frá A-K. Félögin eru í þrem flokkum, A-F, I-J og G,H og K. Hlutfall eignar hvers félags í því næsta er skráð í prósentum.

A-B-C-D-E-F. Eignarhald milli einstakra lögaðila er umfram 50%. Því eru því allir hluti af sömu samstæðunni. Af því leiðir að þeir eru allir tengdir í skilningi reglna um milliverðlagningu. Þannig eru viðskipti milli E og D viðskipti tengdra aðila þótt hvorugur lögaðilinn hafi meirihluta eignarhalds í hinu eða stjórnunarleg yfirráð.

G-H-K. Eignarhald milli einstakra lögaðila er umfram 50%. Því eru þeir allir hluti af sömu samstæðunni með sama hætti og A-B-C-D-E-F eru hluti af sömu samstæðu. G-H-K eru hins vegar ekki hluti af samstæðu A-B-C-D-E-F á grundvelli eignarhalds. Hafa verður þó í huga að mögulega geta félögin talist hluti af samstæðunni á grundvelli annarra atriða en meirihlutaeignarhalds, s.s. ef C ræður yfir meiri hluta atkvæða í G á grundvelli samnings við aðra hluthafa. Í því tilviki væru lögaðilar G-H-K allir tengdir lögaðilum samstæðu A-B-C-D-E-F.

I-J. J er með meirihluta eignarhald yfir I og því teljast þeir tengdir aðilar.

Beint og óbeint eignarhald (dæmi II)

Tengsl lögaðila geta verið með beinum eða óbeinum hætti. Svokölluð „bein tengsl“ eru fyrir hendi þegar lögaðili á beint í öðrum lögaðila. Á hinn bóginn eru tengslin óbein þegar þau eru í gegnum annan eða aðra lögaðila vegna eignarhalds á þeim lögaðila/lögaðilum. Í reglunum um milliverðlagningu er gerð krafa um að eignarhald, með beinum og/eða óbeinum hætti, sé umfram 50%.

Annað dæmi um samstæðu sem samanstendur af 11 fyrirtækjum, á þessari mynd nefnd frá A-K. Félögin eru í þrem flokkum, A, B, C, D og F, E og I og G,H, J og K. Hlutfall eignar hvers félags í því næsta er skráð í prósentum.

E á 45% í J og 45% I. Lögaðilarnir I og J teljast ekki hluti að sömu samstæðu og E á grundvelli eignatengsla með sama hætti og samstæða A-B-C-D-E-F þar sem öll bein eignatengsl milli félaga eru umfram 50%. Í þessu dæmi gerum við ráð fyrir að engin önnur málsatvik leiði til þess að þeir teljist hluti samstæðunnar, s.s. vegna meiri hluta atkvæða. E fer ekki með meirihluta eignarhalds yfir félögunum með beinum hætti. Ef hins vegar er litið til beins og óbeins eignarhalds E á I liggur fyrir að eignarhaldið er meira en 50%, þ.e. 45% með beinu eignarhaldi og 24,75% með óbeinu eignarhaldi í gegnum J (0,45x0,55=0,2475). Eignarhald E yfir I er því samtals 69,75% með beinum og óbeinum hætti. Þeir teljast því tengdir lögaðilar. I er þannig tengdur öllum lögaðilum samstæðunnar A-B-C-D-E-F.

Meirihlutaeignarhald/stjórnunarleg yfirráð tveggja eða fleiri lögaðila innan samstæðu (dæmi III)

Ef tveir eða fleiri lögaðilar innan sömu samstæðunnar fara samtals með meirihlutaeignarhald eða stjórnunarleg yfirráð yfir öðrum lögaðila teljast þeir allir tengdir.

Þriðja dæmið um samstæðu sem samanstendur af 11 fyrirtækjum, á þessari mynd nefnd frá A-K. Félögin eru í þrem flokkum, A-D, E, F og J og G, H, I og K.Hlutfall eignar hvers félags í því næsta er skráð í prósentum.

E og F eru hluti af sömu samstæðu vegna eignatengsla (samstæða A-B-C-D-E-F). Ef tveir eða fleiri lögaðilar innan sömu samstæðu fara með meirihluta eignarhalds yfir öðrum lögaðila, með beinum eða óbeinum hætti, eða ef sá lögaðili er með öðrum hætti undir stjórnunarlegum yfirráðum þeirra, þá teljast þeir allir tengdir í skilningi reglna um milliverðlagningu. E og F fara samtals með 70% eignarhald yfir J. Því telst J tengdur E og F. Lögaðilinn J er þá tengdur öllum lögaðilum innan samstæðunnar A-B-C-D-E-F.

Rétt er að ítreka það að þótt samanlagt eignarhald fari ekki yfir 50% geta aðilar samt talist tengdir á grundvelli stjórnunarlegra yfirráða.

Samantekt (dæmi I-III)

Lögaðilar A-B-C-D-E-F-I-J eru allir tengdir aðilar á grundvelli ákvæða laga um milliverðlagningu. Lögaðilar A-B-C-D-E-F eru hluti af sömu samstæðu. Lögaðilinn I er tengdur öllum lögaðilum samstæðunnar vegna samanlagðs beins og óbeins eignarhalds E í I. Lögaðilinn J er með sama hætti tengdur öllum lögaðilum samstæðunnar þar sem sameiginlegt eignarhald E og F (sem báðir eru hluti af sömu samstæðunni) fer yfir 50%. Þá eru J og I tengdir vegna meirihluta eignarhalds J yfir I.

Auk framanritaðs verður að hafa í huga að tengsl manna sem eru eigendur lögaðila geta leitt til þess að lögaðilarnir sjálfir séu tengdir í skilningi ákvæða laga um milliverðlagningu.

Lögaðilar G-H-K mynda samstæðu og teljast því tengdir á grundvelli ákvæða laga um milliverðlagningu. Þá verður að hafa í huga að þeir geta talist hluti af samstæðunni A-B-C-D-E-F vegna annarra atriða s.s. ef C ræður yfir meiri hluta atkvæða í G á grundvelli samnings við aðra hluthafa.

Stjórnunarleg yfirráð

Lögaðilar, sem eru undir stjórnunarlegum yfirráðum eins og sama aðilans, manns eða lögaðila, teljast tengdir. Sama á við séu þeir undir sameiginlegum stjórnunarlegum yfirráðum tveggja eða fleiri lögaðila innan sömu samstæðu. Lögaðilar sem eru undir stjórnunarlegum yfirráðum einstaklinga sem eru tengdir sifjaréttarlegum böndum, t.d. einstaklinga í hjónabandi, staðfestri samvist, systkina og einstaklinga sem eru skyldir í beinan legg, teljast einnig vera tengdir.

Við mat á því hvort stjórnunarleg yfirráð teljast vera fyrir hendi þarf ætíð að hafa í huga að ekki er eingöngu litið til beinna tengsla.. Dæmi um stjórnunarleg yfirráð er þegar lögaðilar fara saman með ákvörðunarvald um rekstur og fjárhagslega stjórn félags sem á í viðskiptum við félag í eigu annars eða beggja.

Sifjaréttarleg tengsl einstaklinga

Ef einstaklingar eru tengdir sifjaréttarlegum böndum teljast þeir lögaðilar tengdir aðilar skv. reglum um milliverðlagningu sem þeir eiga hvor í sínu lagi eða sameiginlega meirihluta beint eða óbeint í eða sem eru undir stjórnunarlegum yfirráðum þeirra. Sem dæmi um sifjaréttarleg bönd eru einstaklingar í hjónabandi eða staðfestri samvist, systkini og einstaklingar sem skyldir eru í beinan legg.

Ákvörðun verðs

Í leiðbeiningarreglum OECD er fjallað um fimm aðferðir til að ákvarða eðlilegt verð í viðskiptum tengdra aðila. Engin ein aðferð hentar öllum viðskiptatilvikum og því er ekki lögð sérstök áhersla á að beita einni aðferð umfram aðra heldur er skoðað hvað á best við í einstökum tilvikum. Aðferðirnar fimm eru greindar upp í tvo flokka, annars vegar hefðbundnar aðferðir og hins vegar það sem mætti kalla framlegðar- eða ágóðamyndandi aðferðir. Hefðbundnu aðferðirnar nefnast samanburðaraðferðin, endursöluaðferðin og álagningaraðferðin. Aðrar aðferðir ganga út á að skoða tilteknar afkomustærðir eins og framlegð af sölu, sölu að frádregnum framleiðslukostnaði, hagnað fyrir afskriftir, vexti og skatta (e. operating profit/EBITA) og bera saman við t.d. tilteknar eignir, skuldir eða aðrar stærðir í rekstrinum. Eins kann að vera horft til þess hvernig ætla mætti að hagnaður af tilteknu rekstrarskipulagi (e. structure) hefði skipst ef viðskiptin hefðu átt sér stað á milli ótengdra aðila. Þá er litið til hlutverks (e. function), eigna og áhættu, sér í lagi óefnislegra eigna og eins hvort reksturinn feli í sér þætti rannsókna og þróunar. Í flóknum rekstri getur reynst nauðsynlegt að byggja á starfsþáttagreiningu (e. segment accounting) séu þessar aðferðir notaðar. Ef einhver af hefðbundnu aðferðunum hentar vel miðað við aðstæður er mælt með að beita henni frekar en öðrum aðferðum því að þær eru taldar meira afgerandi við mat á því hvort armslengdarsjónarmið hafi verið lögð til grundvallar verðákvörðun í viðskiptum tengdra aðila.

Hefðbundnar aðferðir

Samanburður á verðlagningu, samanburðaraðferðin

Samanburðaraðferðin nefnist á ensku comparable uncontrolled price method (CUP). Aðferðin felur í sér samanburð á verði í viðskiptum skjölunarskylds aðila við tengdan aðila og verði í sambærilegum viðskiptum skjölunarskylda aðilans við ótengda aðila (innri samanburður) annars vegar og hins vegar samanburð á viðskiptum skjölunarskylds aðila við tengdan aðila og sambærileg viðskipti ótengdra aðila (ytri samanburður).

Innri samanburður:

Myndræn framsetning á því hvernig skjölunarskyldur aðili gerir innri samanburð við tengdan aðila annars vegar og ótengdan aðila hinsvegar

Ytri samanburður:
Ytri samanburður er milli skjölunarskylds aðila og tengds aðila annars vegar og milli tveggja ótengdra aðila hinsvegar

Við mat á því hvort um sambærileg viðskipti sé að ræða ber einnig að horfa til ýmissa atriða, s.s. markaðsaðstæðna, hvar í „keðjunni“ viðskiptin eiga sér stað, t.d. frá framleiðanda til smásala eða smásala til neytenda. Ef aðstæður eru ekki að fullu sambærilegar þarf að gera viðeigandi leiðréttingar á grundvelli samanburðarins.

Endursöluaðferðin

Endursöluaðferðin nefnist á ensku resale price method (RPM). Aðferðin getur aðeins átt við þegar vara er seld tengdum aðila sem selur hana áfram til þriðja aðila (ótengds aðila). Byggt er á því að endursalan til þriðja aðila (hins ótengda aðila) sé í samræmi við markaðsverð. Það verð er þá viðmiðunarpunktur við ákvörðun á því hvað teljist eðlilegt verð í viðskiptum milli hinna tengdu aðila. Aðferðin felst í því að frá söluverðinu til þriðja aðila (C) er dregin sú framlegð af vörusölu sem talið er að þurfi til að standa undir sölu- og rekstrarkostnaði seljandans (B) ásamt hæfilegum hagnaði í ljósi þeirrar þjónustu og áhættu sem hann lætur í té. Verðið sem þá stendur eftir, að teknu tilliti til leiðréttinga ef þurfa þykir, skoðast þá sem armslengdarverðið sem síðan er borið saman við verð í viðskiptum tengdu aðilanna. Algengt er að nota þessa aðferð þegar tengdur aðili annast t.d. dreifingarþjónustu sem eykur ekki með beinum hætti verðmæti vörunnar.

Dæmi:

Endursöluaðferðin - Dæmi um bilið sem á að vera milli armlengdarverðs og markaðsverðs

A og B eru tengdir aðilar. C er ekki tengdur A eða B. Gefum okkur að A selji B vöru á 30 og B selur vöruna til C á 100. Spurningin er þá hvort verð í viðskiptum A og B sé í samræmi við armslengdarreglu.

Markaðsverð (sala frá B til C)	100
Eðlileg álagning hjá B	40
Armslengdarverð	60

Af framanrituðu virtu virðist verð í viðskiptum A og B vera of lágt.

Álagningaraðferðin

Álagningaraðferðin nefnist á ensku cost plus method (CPM) og er algeng í framleiðslustarfsemi. Aðferðin felur í sér að eðlilegri álagningu er bætt við kostnaðarverð vöru eða þjónustu þegar selt er til tengds aðila til að fá fram armslengdarverð. Venjan er að miða álagninguna við beinan og óbeinan framleiðslukostnað þannig að hún vegi upp annan rekstrarkostnað ásamt hagnaði. Því er nauðsynlegt að afmarka kostnaðarverðið annars vegar og álagninguna hins vegar með hliðsjón af þeirri þjónustu og áhættu sem tekin er.

Aðrar aðferðir

Framlegðaraðferðin (Nettóálagningaraðferðin)

Framlegðaraðferðin nefnist transactional net margin method (TNMM) á ensku og vísar til stærða úr reikningshaldi þess tengda rekstraraðila sem er til skoðunar. Öndvert við endursöluaðferðina, sem byggir á brúttóhagnaði (framlegð af vörusölu), þá er horft til annarra stærða neðar í rekstrarreikningnum og þær skoðaðar með hliðsjón af eða í samanburði við t.d. stærðir úr efnahagsreikningi. Eins eru sambærilegar stærðir skoðaðar hjá öðrum sambærilegum fyrirtækjum sem teljast ótengd. Slíkar arðsemismælingar (e. profit level indicators) geta verið gagnlegar t.d. þegar lagt er mat á kostnaðarverð seldra vara sem armslengdarverð. Algengar stærðir sem horft er til eru:

Return on assets (ROA - operating profit)
Return on capital employed (ROCE - operating profit)
Operating margin (OM - operating profit)
Return on total cost (ROTC - operating profit)
Return on cost of goods sold (RCOGS - gross profit)
Berry ratio (gross profit divided by operating expenses)

Hagnaðarskiptingaraðferðin

Hagnaðarskiptingaraðferðin nefnist á ensku profit split method (PSM). Aðferðin felur í sér að leitast er við að greina tilteknar afkomustærðir í skipulögðu rekstrarfyrirkomulagi í innbyrðis viðskiptum milli hinna tengdu fyrirtækja og leggja mat á hver hefði verið eðlileg skipting hagnaðar milli ótengdra fyrirtækja. Þessi aðferð er oftast notuð í flóknu viðskiptaumhverfi þar sem starfsemin byggist m.a. á rannsóknum og þróun og oft á tíðum nýtingu á óefnislegum eigum. Leggja þarf mat á þá starfsþætti sem hver hinna tengdu aðila annast, nýtingu eigna og áhættu.

Skjölunarskylda

Við mat á því hvort skjölunarskylda vegna viðskipta við tengda aðila er til staðar ber að líta til rekstrartekna, heildareigna og umfangs einstakra viðskipta. Varðveita ber sérstaklega gögn um skjölunarskyld viðskipti, s.s. upplýsingar um viðskiptaskilmála, veltu, eignir og annað sem þýðingu kann að hafa við milliverðlagninguna, í sjö ár frá lokum reikningsárs.

Hverjir eiga að skjala?

Lögaðila ber að skjala viðskipti við eftirfarandi aðstæður :

Hann á í viðskiptum við tengdan lögaðila sem heimilisfastur er erlendis.
Rekstrartekjur lögaðilans á næstliðnu reikningsári eða heildareignir í upphafi eða við lok næstliðins reikningsárs eru yfir einum milljarði kr.
Undanþága frá skjölun vegna minniháttar viðskipta á ekki við.

Eru einhverjar undanþágur frá skjölun?

Lögaðila sem skjölunarskylda hvílir á ber ekki að skjala viðskipti sem eru minniháttar. Með minniháttar viðskiptum er átt við viðskipti innan hvers rekstrarárs sem hafa takmarkað efnahagslegt umfang og vægi fyrir rekstur hins skjölunarskylda aðila. Við afmörkun á því hvort um er að ræða minniháttar viðskipti ber þannig að líta heildstætt til allra sambærilegra viðskipta milli hinna tengdu lögaðila innan ársins en ekki til einstakra viðskipta. Eingöngu er litið til samkynja viðskipta við mat á því hvort viðskiptin teljist minniháttar.

Undanþágan á ekki við um viðskipti með óefnislegar eignir.

Þrátt fyrir undanþágu frá skjölun ber að gera grein fyrir viðskiptum við tengda lögaðila á sérstöku eyðublaði, RSK 4.28, með skattframtali, í fyrsta sinn með skattframtali 2016 vegna reikningsársins 2015.

Hversu ítarleg þarf skjölun að vera?

Í reglugerð um milliverðlagningu og skjölun í viðskiptum tengdra aðila er tilgreint hvaða upplýsingar og gögn eiga að liggja fyrir hjá lögaðila vegna skjölunarskyldra viðskipta. Magn og innihald upplýsinga og gagna sem varðveita ber skal taka mið af eðli og umfangi viðskipta.

Ef skjölunarskyldur aðili er móðurfélag samstæðu ber honum að veita tilteknar upplýsingar um samstæðuna sem heild, einstaka lögaðila innan hennar og starfsemi. Uppfæra ber upplýsingar eftir því sem tilefni er til. Móðurfélag samstæðu er lögaðili sem hefur stöðu móðurfélags en sætir sjálfur ekki yfirráðum annars móðurfélags (e. ultimate parent company).

Eftirfarandi eru dæmi um hvaða upplýsingar eiga að liggja fyrir hjá skjölunarskyldum aðila:

Upplýsingar um tiltekin fjárhagsmálefni þess lögaðila sem skjölunarskyldur aðili á í viðskiptum við.
Upplýsingar um sjálf viðskiptin. Heimilt er að lýsa samkynja viðskiptum heildstætt ef þau eru stunduð með reglubundnum hætti.
Hvernig verð var ákveðið, þ.e. hvaða atriði höfðu áhrif á verðmyndun.
Hvaða aðferð var notuð við verðákvörðun. Gera á grein fyrir því að hvaða marki verðlagning sé talin í samræmi við þær aðferðir sem tilgreindar eru í leiðbeiningarreglum OECD um milliverðlagningu. Hafa ber í huga að aðferðir við ákvörðun verðs geta verið misflóknar og krafist misítarlegra skýringa. Ræðst það m.a. af eðli viðskiptanna. Ef ákvörðun verðs tekur t.d. mið af markaðsverði sem er almennt þekkt og aðgengilegt kallar það á einfaldari skjölun en við þær aðstæður þegar slíkt verð er ekki fyrir hendi.