Ákvarðandi bréf nr. 025/2000
Skattlagning aðila að samlagshlutafélagi.
24. október 2000 T-Ákv. 00-025 is 2000-10-0086
Vísað er til bréfs yðar, dagsett þann 3. október 2000, er barst embætti ríkisskattstjóra þann 5. október 2000, um ofangreint efni.
Málavextir eru þeir að fyrir dyrum stendur að stofna samlagshlutafélag,þar sem einn aðili [X..] GP hf. (hér eftir GP hf.), ber beina og ótakmarkaða ábyrgð á öllum skuldbindingum félagsins samkvæmt félagssamningi. Eiginlegt fjárframlag mun koma frá hluthöfum samlagshlutafélagsins og verður ábyrgð þeirra takmörkuð við það fjárframlag. Forsendur þess að félagið verður stofnað sem samlagshlutafélag eru sagðar vera þær að tryggja þar með sem best hag samlagsaðilanna (hluthafanna) og byggja félagssamninginn að hluta til á efnisreglum laga um einkahlutafélög eftir því sem við á. Er í því sambandi vísað til 134. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, þar sem kveðið er á um það að lögin taki til samlagshlutafélaga eftir því sem við á. Fram kemur að með þessu sé stefnt að því að búa félaginu trúverðuga umgjörð í rekstrarformi sem lýtur þeim formkröfum sem kveðið er á um í nefndum lögum í stað þess að hafa rekstrarformið samlagsfélag sem lýtur ekki sömu formkröfum lögum samkvæmt. Þau mikilvægu frávik munu gilda um samlagshlutafélag þetta að samlagshluthafarnir munu engin áhrif hafa á rekstur félagsins. Þannig munu þeir ekki hafa neinn atkvæðisrétt og þátttaka þeirra felst aðeins í fjárframlagi þeirra. Öll ákvarðanataka og vald innan félagsins yrði þannig á hendi GP hf. Samlagshluthöfum eru þó í stofnsamningi tryggð ákveðin lágmarksréttindi vegna grundvallarbreytinga sem gætu orðið, svo sem vegna breytinga á rekstrarformi félagsins eða félagssamningnum sjálfum, brottvikningu GP hf. eða hugsanlegra brota þess félags á félagssamningi.
Gert er ráð fyrir að með þessu muni það og vinnast að félagið verði hæft til skráningar á Verðbréfaþingi Íslands hf., þ.e. þegar öll fjárframlög samlagshluthafanna hafa að fullu verið greidd, en áætlað mun vera að það verði að liðnum einu og hálfu til tveimur árum, og muni sú ráðstöfun vera enn betur fallin til að tryggja hag samlagshluthafanna.
Markmið félagsins mun vera að fjárfesta í áhættuhlutabréfum. GP hf. mun sem fyrr segir verða eiginlegur stjórnandi félagsins og mun jafnframt fara með allan rekstur þess ásamt [A... hf.], sem gegna muni hlutverki sjóðsstjóra félagsins. Samkvæmt stofnsamningi samlagshlutafélagsins mun því ætlaður fyrirfram ákveðinn og takmarkaður líftími. Gert er þannig ráð fyrir að fjárfestingum samlagshlutafélagsins verði lokið eigi síðar en 1. júlí 2005, með mögulegri framlengingu um allt að þrjú ár. Þá verði félagið leyst upp, eignir þess seldar og hagnaði, ef við á, úthlutað til samlagshluthafa.
Er uppsetningu samlagshlutafélagsins þannig lýst í megindráttum sem hinni sömu og ef fjármunir væru afhentir til fjárvörslu, samkvæmt nákvæmlega skilgreindum réttindum og skyldum aðila, og í þessu tilviki einnig skyldu eigenda fjármunanna til að leggja fram frekari fjármuni. Framlag umsjónaraðilans GP hf. felst í hinni sömu þjónustu og veitt er við fjárvörslu, þ.e. móttöku fjármuna, ákvörðun um eignasamsetningu verðbréfasafns, kaupum og framsali verðbréfa, vörslu verðbréfa og þess háttar.
Í bréfi yðar eru bornar fram ákveðnar spurningar eða öllu heldur er þess farið á leit að embætti ríkisskattstjóra gefi upp álit sitt á tilteknum lagaatriðum er snerta skattalega stöðu samlagshlutafélagsins og samlagshluthafanna. Eru þessi álitaefni sett fram í fjórum liðum sem raktir eru hér að neðan og fylgir álit embættisins á eftir hverjum tölulið fyrir sig.
Sp. 1: „Að ofangreint samlag, samanber nánar fylgigögn með bréfi þessu, teljist ekki sjálfstæður skattaðili, samanber ákvæði 2. mgr. 2. gr. i.f. laga um tekjuskatt og eignaskatt nr. 75/1981 með síðari breytingum. Félagið er stofnað í samræmi við ákvæði 134. gr. laga um einkahlutafélög, en í greinargerð með frumvarpi til laganna kemur skýrt fram að samlagshlutafélag sé „... ein tegund samlagsfélaga þar sem framlög þeirra félagsmanna, sem bera takmarkaða ábyrgð, felst í hlutafjárframlögum þeirra og mynda þau hlutafé í félaginu. Er þá unnt að búa svo um hnútana í félagssamningi að samlagshlutafélag líkist hlutafélagi að öllu leyti nema því að einn eða fleiri bera beina og ótakmarkaða ábyrgð á félagsskuldbindingum. Við þessar aðstæður þykir eðlilegt að gætt sé meginreglna í fyrirhuguðum lögum um einkahlutafélög sem einkum koma fram í III.-XIII. kafla en að teknu tilliti til þeirra sérreglna sem gilda um samlagsfélagið.
Þannig sé um að ræða samlagsfélag sem ekki getur talist sjálfstæður skattaðili, en ekki hlutafélag.“
Svar við 1: Það skal í upphafi tekið fram í tilefni af hugtakanotkun í fyrirspurninni, að í íslenskum skattarétti hefur hugtakið
samlag
verið notað yfir félagsskap samkvæmt 4. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Ríkisskattstjóri telur með vísan til þeirrar lýsingar sem liggur fyrir í máli þessu að samlagshlutafélag það sem til stendur að stofna geti ekki fallið undir hugtakið samlag í skilningi 4. tölul. 1. mgr. 2. gr., enda er í því ákvæði gengið út frá því að samlag hafi það að meginmarkmiði að annast vinnslu eða sölu á framleiðsluvörum félagsaðila sinna, innkaup á rekstrarvörum eða þjónustu í beinum tengslum við atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi þeirra. Þessi lýsing á ekki við um það félag sem hér er til umfjöllunar.
Kjarni þess álitaefnis sem hér um ræðir er hvort samlagshlutafélag telst vera samlagsfélag í skilningi 2. mgr. 2. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, þar sem kveðið er á um að samlagsfélag með ótakmarkaðri ábyrgð minnst eins félagsaðila geti ekki verið sjálfstæður skattaðili. Íslensk löggjöf er næsta fábrotin um samlagshlutafélög. Til þeirra er vísað í 134. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, eins og fyrr greinir. Þá ber þetta félagsform á góma í 3. mgr. 9. gr. laga nr. 42/1903, um verslunarskrár, firmu og prókúruumboð. Það ákvæði er svo hljóðandi:
„Firma samlagsfélags skal að minnsta kosti vera nafn eins félagsmanns,er hefir ótakmarkaða ábyrgð, með viðauka, sem bendir á félagsskap, eða gefur til kynna, að félagið sé samlagshlutafélag, ef tillög samlagsmanna eru í hlutabréfum. Í firma félags með ótakmarkaðri ábyrgð og í firma samlagsfélags má eigi taka upp nöfn annarra en þeirra félagsmanna, er hafa ótakmarkaða ábyrgð, og eigi má taka neitt upp í það, sem fer í þá átt að takmarka ábyrgð þeirra félagsmanna, sem hafa ótakmarkaða ábyrgð.“
Af orðalagi þessa ákvæðis má ráða að gengið sé út frá því að samlagshlutafélag sé ein tegund samlagsfélaga, þ.e. samlagsfélag þar sem framlög samlagsmanna eru í hlutabréfum. Þessi skilningur sækir og stoð í athugasemdir við lagafrumvarp það er síðar varð að lögum nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Í athugasemdum við 159. gr. frumvarpsins (nú 134. gr. laganna, sjá þskj. 100, 97. mál á 118. löggjafarþingi Alþingis) segir:
„Samlagshlutafélag er ein tegund samlagsfélaga þar sem framlög þeirra félagsmanna, sem bera takmarkaða ábyrgð, felst í hlutafjárframlögum þeirra og mynda þau hlutafé í félaginu. Er þá unnt að búa svo um hnútana í félagssamningi að samlagshlutafélag líkist hlutafélagi að öllu leyti nema því að einn eða fleiri bera beina og ótakmarkaða ábyrgð á félagsskuldbindingum. Við þessar aðstæður þykir eðlilegt að gætt sé vissra meginreglna í fyrirhuguðum lögum um einkahlutafélög sem einkum koma fram í III.–VII. og XIII. kafla en að teknu tilliti til þeirra sérreglna sem gilda um samlagsfélagið.“
Í gildandi lögum um tekjuskatt og eignarskatt nr. 75/1981 eru samlagshlutafélög ekki nefnd með beinum hætti. Í 2. gr. laganna, þar sem fjallað er um skattskyldu lögaðila, er hvergi vikið að þessu félagsformi. Samlagsfélög eru hins vegar nefnd í 2. mgr. þeirrar greinar eins og vikið er að hér að framan. Í eldri lögum um tekjuskatt og eignarskatt voru samlagshlutafélög sérstaklega tilgreind sem skattskyldir lögaðilar. Þykir rétt að fara yfir eldri löggjöf og geta helstu réttarheimilda skattaréttar sem þýðingu hafa við úrlausn þessa álitaefnis.
Í 3. gr. laga nr. 74/1921, um tekjuskatt og eignarskatt var svohljóðandi ákvæði:
„Tekjuskatt greiða enn fremur: a. Hlutafélög, samlagshlutafélög og önnur félög með takmarkaðri ábyrgð, nema tekjuafgangi sé einungis varið til almennra þarfa.
Nákvæmlega samhljóða ákvæði var einnig að finna í 3. gr. laga nr.6/1935, um tekjuskatt og eignarskatt og einnig í 3. gr. laga nr. 46/1954. Samsvarandi ákvæði var í A-lið 5. gr. laga nr. 70/1962, um tekjuskatt og eignarskatt, með lítilsháttar breytingum á orðalagi og hljóðaði það svo:
„Tekjuskatt og eignarskatt greiða þessi félög og stofnanir: A. Hlutafélög, samlagshlutafélög og önnur félög með takmarkaðri ábyrgð, nema tekjuafgangi sé einungis varið til almennra þarfa.
Með lögum nr. 30/1971, var gerð breyting á fyrrnefndum A-lið þágildandi laga nr. 90/1965,um tekjuskatt og eignarskatt. Í þeirri breytingu fólst m.a. það að orðið
samlagshlutafélög
var fellt brott. Eftir breytingu hljóðaði 1. málsliður A-liður 5. gr. svo:
Hlutafélög og önnur félög með takmarkaðri ábyrgð félagsaðila.
Rétt þykir og að gera einnig grein fyrir ákvæðum reglugerða um tekjuskatt og eignarskatt, sem hafa haft að geyma ákvæði um samlagshlutafélög og samlagsfélög allt frá árinu 1921. Í reglugerð nr. 90/1921, um tekjuskatt og eignarskatt, var svohljóðandi ákvæði í 6. gr.:
„Tekjuskatt greiða:
1. Félög með takmarkaðri ábyrgð. Þeim félögum er það sameigið,að félagar svara ekki til skulda félagsins nema tilteknum hluta af eignum sínum, venjulega eigi framar en innskotsfé þeirra nemur. Til þessara félaga heyra hlutafélög og samlags-hlutafélög (
Kommandit
-hlutafélög), sem alls eigi munu nú tíðkast hér, en sumt stofnfé þeirra er í hlutum (aktium), en sumu skjóta einstakir menn inn, án þess að fá hlutabréf, og án ábyrgðar, framar en innskotsfé nemur. Þá eru félög, þar sem sumir félagar bera ótakmarkaða ábyrgð, en aðrir takmarkaða ("Kommandit-félög"), og verður helzt að telja þau undir 3. tölulið. Önnur félög með takmarkaðri ábyrgð eru mjög margskonar, sum með breytilegu stofnfé og breytilegri félagatölu. En um þau skiptir litlu máli, því að þau hafa oftast annað takmark en beina fjársöfnun handa félögum sínum. Flest slík félög verja fé sínu til einhverra almenningsnytja, eða reka alls enga atvinnu, og verða því skattfrjáls.
2. Gagnkvæm ábyrgðarfélög....
3. Önnur félög. Hér til verður að telja félög með ótakmarkaðri ábyrgð, þar á meðal útgerðarfélög (
Partrederi
) og samlagsfélög ("Kommandit-félög"). Félag, sem hér félli undir, er t.d. verzlunarfélag tveggja manna eða fleiri, þar sem báðir eða allir ábyrgjast skyldur félagsins með öllum eignum sínum."
Í reglugerðinni er þannig gert ráð fyrir að samlagshlutafélög og samlagsfélög séu flokkuð með sitt hvorum hættinum. Samlagsfélaga var ekki sérstaklega getið í lögum nr. 74/1921, um tekjuskatt og eignarskatt, en samkvæmt reglugerðinni var gert ráð fyrir því að þau væru flokkuð með
öðrum félögum
.
Í 4. gr. reglugerðar nr. 133/1936, um tekjuskatt og eignarskatt, var svohljóðandi ákvæði:
„Til skattskyldra félaga teljast:
1. Félög með takmarkaðri ábyrgð. Það er sameiginlegt með þeim, að félagar eða hluthafar svara ekki til skulda félagsins nema með tilteknum hluta af eignum sínum, venjulega eigi framar en innskotsfé þeirra nemur. Til þeirra teljast:
a. Hlutafélög
b. Samlagshlutafélög (“kommandit-hlutafélög”), en þau eru þannig, að sumir félagsmenn greiða tillög sín í hlutabréfum, og ábyrgð þeirra bundin við þau, en aðrir félagsmenn, einn eða fleiri, bera ótakmarkaða ábyrgð á öllum skuldbindingum félagsins.
c. Önnur félög með takmarkaðri ábyrgð. Geta þau verið í margskonar formi, með breytilegu stofnfé og breytilegri félagatölu. Falla hér undir m.a. kaupfélög án samábyrgðar. Ýmis slík félög verja fé sínu til einhverra almenningsstyrkja eða reka ekki atvinnu, og verða því skattfrjáls.
2. Gagnkvæm ábyrgðarfélög, ……
3. Önnur félög. Hér teljast félög með ótakmarkaðri ábyrgð, önnur en 2. töluliður tekur til, þar á meðal útgerðarfélög (“Partrederi”) og samlagsfélög (“kommandit”-félög). Fellur hér undir t.d. verzlunarfélag tveggja manna eða fleiri, þar sem báðir eða allir ábyrgjast skyldur félagsins með öllum eignum sínum. Einnig verður að telja undir þennan lið félög, þar sem sumir bera ótakmarkaða ábyrgð, en aðrir takmarkaða.”
Í þessari reglugerð er þannig sem fyrr gerður greinarmunur á samlagsfélögum og samlagshlutafélögum og þau flokkuð með ólíkum hætti.
Í 6. gr. reglugerðar nr. 147/1955, um tekjuskatt og eignarskatt, er enn byggt á sömu flokkun, þ.e. gerður er greinarmunur á samlagshlutafélögum og samlagsfélögum, en ákvæðið er svohljóðandi:
„Til skattskyldra félaga teljast:
1. Hlutafélög, samlagshlutafélög (“kommandit”-hlutafélög), en þau eru þannig, að sumir félagsmenn greiða tillög sín í hlutabréfum, og ábyrgð þeirra bundin við þau, en aðrir félagsmenn, einn eða fleiri, bera ótakmarkaða ábyrgð á öllum skuldbindingum félagsins, svo og önnur félög með takmarkaðri ábyrgð, sem ekki eru talin í 2. tölul. hér á eftir.
2. Gagnkvæm ábyrgðarfélög, kaupfélög, smjörbú, sláturfélög og önnur samvinnufélög, sbr. lög nr. 46/1937.
3. Önnur félög. Hér teljast til félög með ótakmarkaðri ábyrgð, önnur en 2. töluliður tekur til, þar á meðal útgerðarfélög („Partrederi“) og samlagsfélög (“kommanditfélög”). Fellur hér undir t.d. verzlunarfélög tveggja manna eða fleiri, þar sem báðir eða allir ábyrgjast skyldur félagsins með öllum eignum sínum. Einnig verður að telja undir þennan lið félög, þar sem sumir félagar bera ótakmarkaða ábyrgð en aðrir takmarkaða, önnur en talin eru í tölulið 1.“
Þá er ákvæði af sama toga að finna í 2. gr. reglugerðar nr. 245/1963,um tekjuskatt og eignarskatt, en sú reglugerð er enn í gildi að því marki sem hún verður ekki talin brjóta í bága við gildandi lög. Ákvæðið er svohljóðandi:
„Eftirtalin innlend félög, sjóðir og stofnanir, svo og innlend dánarbú og þrotabú, eru skyld til, með þeim takmörkunum, sem settar eru í reglugerð þessari, að greiða skatt í ríkissjóð af öllum tekjum sínum og eignum, hvar og hvaðan sem tekna er aflað eða eignir eru:
1. Hlutafélög, samlagshlutafélög og önnur félög með takmarkaðri ábyrgð, sem ekki eru talin í 2. tl. hér á eftir, nema tekjuafgangi sé einungis varið til almennra þarfa, sbr. 2. tl. 6. gr.
2. Gagnkvæm ábyrgðarfélög, kaupfélög og önnur samvinnufélög.
3. Sameignarfélög með ótakmarkaðri ábyrgð félagsmanna……
4. Sjóðir og stofnanir, sem ekki eru sérstaklega undanþegin skattgjaldi,sbr. 7. og 8. gr.
Félag telst vera innlent, þ.e. hérlendis heimilisfast, ef það er skrásett hér á landi sem hérlent félag. Sé félagið ekki skrásett hér, þá skal það talið heimilisfast hér á landi, ef yfirstjórn þess hefur hér aðsetur sitt. Sama gildir um sjóði og stofnanir.
Dánarbú og þrotabú, teljast heimilisföst hér á landi, ef hinn látni var heimilisfastur hér við dánardægur, og gjaldþroti, þegar gjaldþrotaúrskurður er upp kveðinn.“
Samlagsfélög voru aldrei nefnd sérstaklega í lögum um tekjuskatt og eignarskatt fyrr en kveðið var á um að þau gætu ekki verið sjálfstæðir skattaðilar, sbr. 1. gr. laga nr. 122/1993, um breytingar í skattamálum. Lög þessi voru sett í kjölfar dóms Hæstaréttar í svonefndu Bergnesmáli. Í því máli (Fjármálaráðherra f.h. ríkissjóðs gegn Bergnesi sf., dómasafn Hæstaréttar Íslands 1993:2011) komst Hæstiréttur að þeirri niðurstöðu að samlagsfélög væru skattskyld samkvæmt 5. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Í dómi Hæstaréttar segir að fallast beri á lögskýringar héraðsdómara sem fram koma í forsendum hins áfrýjaða dóms. Þessar lögskýringar héraðsdómara voru sem hér segir:
„Samkvæmt 5. tl. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 75/1981 er „öðrum félögum“ en þeim, sem talin eru í 1.-4. tl., skylt að greiða tekjuskatt og eignarskatt. Þetta er sama orðalag og í e-lið 3. gr. laga nr. 46/1954, eins og þau voru, áður en þeim var breytt 1958. Samkvæmt 6. gr. reglugerðar nr. 47/1955 voru samlagsfélög meðal þessara félaga, og þykja engin efni til að túlka núgildandi ákvæði á annan veg.“
Samlagshlutafélög voru eins og áður er rakið framan af öldinni beinlínis tilgreind í lögum og þá ávallt flokkuð með hlutafélögum og eru raunar enn samkvæmt reglugerð nr. 245/1963, um tekjuskatt og eignarskatt. Þegar bein tilvísun til samlagshlutafélaga var felld brott úr lögum með lögum nr. 30/1971, var það gert án nokkurra skýringa í lögskýringargögnum. Skýringar við þá lagabreytingu lutu að annarri breytingu á sama ákvæði er laut að undanþágu frá skattskyldu á grundvelli ráðstöfun hagnaðar. Í ljósi orðalags ákvæðisins fyrir og eftir breytingu, þar sem talað er um “og önnur félög með takmarkaðri ábyrgð” sem samkvæmt efni sínu og orðalagi rúmar samlagshlutafélög, verður að telja að fyrir löggjafanum hafi fremur vakað “snyrting” á lagaákvæðinu en breyting að efni til. Telja verður að ef löggjafinn hafi ætlað að kveða á um aðra heimfærslu samlagshlutafélaga en undir 1. tölulið, hefði það verið skýrt sérstaklega í greinargerð. Í ljósi þessa og með sérstakri skírskotun til þeirra lögskýringa sem Hæstiréttur staðfesti í fyrrnefndum dómi telur ríkisskattstjóri að samlagshlutafélög beri að telja með “öðrum félögum með takmarkaða ábyrgð” í skilningi 1. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Með hliðsjón af þeim greinarmun sem í lögum og reglugerðum um tekjuskatt og eignarskatt hefur verið gerður á samlagshlutafélögum og samlagsfélögum þykja ekki efni til að túlka ákvæði lokamálsliðar 2. mgr. 2. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, þannig að það taki jafnframt til samlagshlutafélaga. Þykja ákvæði 2. gr. reglugerðar nr. 245/1963, um tekjuskatt og eignarskatt styrkja þessa niðurstöðu. Þá telur ríkisskattstjóri að sú staðreynd að ákvæði laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, sem gilda eftir því sem við getur átt um samlagshlutafélög, renni frekari stoðum undir þessa heimfærslu. Umfjöllun í greinargerð með frumvarpi því er síðar var samþykkt sem lög nr. 138/1994, þar sem samlagshlutafélög eru talin sem ein tegund samlagsfélaga, breytir ekki þeim viðtekna greinarmun sem gerður hefur verið í skattalögum á þessum félagsformum.
Það er því niðurstaða ríkisskattstjóra að samlagshlutafélög beri sjálfstæða skattaðild á grundvelli 1. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt.
Sp. 2: „Að úthlutun eigna í formi söluhagnaðar, vaxta og arðs eða í fríðu (verðbréfum sem samlagsfélagið fjárfestir í) sem greiddar eru til einstaklinga sem eru aðilar að samlaginu, skuli skattlagðar sem fjármagnstekjuskattur en ekki tekjuskattur, samanber 3. mgr. 67. gr. laga um tekju og eignaskatt nr. 75/1981, með síðari breytingum, samanber 1. mgr. 1. gr. laga 94/1996 um staðgreiðslu skatts á fjármagnstekjur. Um er að ræða fjárfestingu í verðbréfum, sem ganga munu kaupum og sölum og ekki er eðlilegt að mati bankans að líta svo á að um sé að ræða tekjur sem myndast í atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi viðkomandi fjárfesta. Áhrif samlagsaðila á daglegan rekstur samlagsins eru engin og staða þeirra því einungis sú að lagt er fram fjármagn og loforð um fjármagn, sem notað er til fjárfestingar í verðbréfum fyrirtækja en allar ákvarðanir varðandi ráðstöfun fjármunanna og jafnvel líftíma fyrirtækisins, er í höndum [X...] GP hf. (aðstaðan er því mjög keimlík því sem þekkist með t.d. verðbréfasjóði og veiðifélög, samanber og umfjöllun að framan um fjármuni í fjárvörslu).“
Svar við 2: Það leiðir af þeirri niðurstöðu sem ríkisskattstjóri hefur komist að hér að framan að samlagshlutafélag er skattlagt af tekjum sínum og eignum eins og aðrir sjálfstæðir skattaðilar. Ríkisskattstjóri telur og með vísan til svars embættisins við spurningu númer eitt, að túlka verði ákvæði 8. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, á þann veg að frádráttur samkvæmt því ákvæði eigi við samlagshlutafélög með sama hætti og um hlutafélög. Samkvæmt 9. gr. sömu laga telst til arðs, auk venjulegrar arðgreiðslu, sérhver afhending verðmæta til hlutareiganda eða hlutahafa er telja verður sem tekjur af hlutareign í félaginu.
Sp. 3: „Að skattskylda samlagsaðila verði aðeins virk þegar arður og/eða eignir eru útgreidd til samlagsaðilanna úr samlaginu, en ekki hlutfallslega af óinnleystum hagnaði/tapi samlagsins á hverju ári. Eignir, þar á meðal hagnaður sem myndast í samlaginu, eru föst í samlaginu og geta tapast eða verið nýtt til endurfjárfestingar áður en [.... GP hf.] tekur ákvörðun um útgreiðslu arðs eða eigna. Skattlagning á slíkum eignum samlagsins, áður en þær eru innleystar og koma til nokkurrar ráðstöfunar samlagsaðilanna, getur því að mati bankans vart talist sanngjörn.“
Svar við 3: Um skattlagning samlagshluthafa gilda eftir því sem við geta átt sömu reglur og um skattlagningu hluthafa í hlutafélagi. Í því felst að eignarskattur reiknast af nafnvirði hlutafjár, sbr. 5. tölul. 74. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Tekjuskattur reiknast af arðgreiðslu sbr. 9. gr. sömu laga. Um söluhagnað gilda ákvæði II. kafla sömu laga, sbr. einkum 17. gr. laganna.
Sp. 4: „Að lokum að fjárfesting í samlagi sem að ofan greinir, teljist frádráttarbær frá tekjum, samkvæmt II. kafla laga 75/1981, samanber B-lið 30. gr. laganna. Hlutafé samlagsins mun nema a.m.k. USD 30 milljónum, hluthafar verða a.m.k. 50 talsins, ársreikningar verða birtir opinberlega á heimasíðu samlagsins um leið og þeir hafa verið samþykktir af stjórn og engar hömlur verða á framsali hluta í samlaginu þegar hlutir hafa verið greiddir að fullu. Þá verður óskað eftir skráningu samlagsins á Verðbréfaþingi Íslands hf. þegar allir hlutir hafa verið greiddir og er unnið að því að afla vilyrðis frá Verðbréfaþinginu um að hlutirnir fáist skráðir þegar þeir hafa verið að fullu greiddir.“
Svar við 4: Um frádrátt manna vegna fjárfestingar í atvinnurekstri gilda ákvæði B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum. Í 3. mgr. ákvæðisins kemur fram skilyrði frádráttar sé að um sé að ræða fjárfestingu í hlutabréfum
í félögum sem skráð eru í kauphöll á Evrópska efnahagssvæðinu eða félögum sem ríkisskattstjóri hefur staðfest samkvæmt 5. mgr. ákvæðisins. Ef samlagshlutafélagið væri skráð á kauphöll á Evrópska efnahagssvæðinu myndi það þar með vera fullnægjandi andlag fjárfestingar sem félli undir ákvæði B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum.
Ef samlagshlutafélagið hefur ekki verið skráð í kauphöll samkvæmt framansögðu kemur til skoðunar hvort það gæti fengið staðfestingu ríkisskattstjóra samkvæmt 5. mgr. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum. Samkvæmt beinni orðskýringu ákvæðisins er það einungis fjárfesting í hlutafélögum sem getur orðið andlag frádráttar samkvæmt því. Með hliðsjón af tilgangi ákvæðisins og þeirri efnissamstöðu sem samlagshlutafélög eiga með hlutafélögum eins og rakið hefur verið hér að framan, sbr. einkum umfjöllun um spurningu eitt, telur ríkisskattstjóri að frádrátturinn geti einnig átt við um fjárfestingu í samlagshlutafélögum og að slík félög geti þar af leiðandi fengið staðfestingu ríkisskattstjóra á grundvelli lögjöfnunar frá ákvæðinu, enda sé skilyrðum ákvæðisins að öðru leyti fullnægt.
Það skal að lokum tekið fram að svör embættisins hér að framan teljast ekki vera bindandi álit í skilningi laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum.
Ríkisskattstjóri.
