Ákvarðandi bréf nr. 1037/2003
Refa- og minkaveiðar, virðisaukaskattur og staðgreiðsla opinberra gjalda.
2. júlí 2003
G-Ákv. 03-1037
Að gefnu tilefni vill ríkisskattstjóri vekja athygli á eftirfarandi áliti sínu um rétt og skyldur sveitarfélaga vegna refa- og minkaveiða.
Virðisaukaskattur; skattskylda - endurgreiðsluréttur
Kveðið er á um endurgreiðslur virðisaukaskatts til ríkis, sveitarfélaga, fyrirtækja þeirra og stofnana í 3. mgr. 42. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og í III. kafla reglugerðar nr. 248/1990, um virðisaukaskatt af skattskyldri starfsemi opinberra aðila. Í reglugerðinni er jafnframt kveðið á um skyldu opinberra aðila til greiðslu virðisaukaskatts af vörum sem þeir framleiða til eigin nota og þjónustu sem þeir inna af hendi í eigin þágu. Ákvæði reglugerðarinnar um þá skyldu byggja á ákvæði 2. mgr. 3. gr. laganna nr. 50/1988. Endurgreiðslurétturinn og skattskyldan vegna innri starfsemi eru nátengd og miða að því sama, sem er að virðisaukaskattur hafi ekki áhrif á ákvörðun opinberra aðila varðandi það hvort þeir kaupa vörur og þjónustu af atvinnufyrirtækjum eða þjónusta sig sjálfir. Ákvæðunum er þannig ætlað að tryggja samkeppnisstöðu þeirra atvinnufyrirtækja er selja þjónustu sambærilega við þá þjónustu sem innt er af hendi innan stofnana og fyrirtækja er stunda starfsemi er fellur utan skattskyldusviðsins. Það markmið kemur skýrt fram í athugasemdum við frumvarp til laga nr. 119/1989, en með þeim var lögfest heimildin til að endurgreiða opinberum aðilum virðisaukaskatt af viðskiptum við atvinnufyrirtæki. Í athugasemdunum segir m.a.:
"Lög um virðisaukaskatt gera ráð fyrir því að skattlagning samkvæmt þeim raski ekki samkeppnisstöðu þeirra fyrirtækja sem eigi viðskipti við sveitarfélög og aðra óskráða aðila er geta sjálfir veitt sér þjónustu. Því sé annað tveggja nauðsynlegt; að skattleggja eigin not óskráðra aðila eða endurgreiða þeim þann skatt sem þeir greiði við kaup þjónustunnar af öðrum."
Refa- og minkaveiðar sem stundaðar eru í atvinnuskyni eru virðisaukaskattsskyldar. Sjálfstætt starfandi refa- og minkaskyttu ber því að innheimta virðisaukaskatt af þjónustu sinni, hvort heldur seld er sveitarfélagi eða öðrum. Sveitarfélag á ekki rétt á endurgreiðslu virðisaukaskatts af aðkeyptri þjónustu við refa- og minkaveiðar. Sveitarfélag sem kýs að efna skyldur sínar til refa- og minkaveiða, skv. lögum nr. 64/1994 um vernd, friðun og veiðar á villtum fuglum og villtum spendýrum, með því að fela launþegum sínum veiðarnar, er virðisaukaskattsskylt vegna þeirra veiða að því leyti sem þeim er skipað innan sérstaks fyrirtækis eða þjónustudeildar, sem hefur að meginmarkmiði að þjónusta sveitarfélagið. Á það við hvort heldur veiðarnar eru eina þjónustan eða fyrirtækið/deildin hefur jafnframt með höndum aðra þjónustu við sveitarfélagið í samkeppni við atvinnufyrirtæki. Virðisaukaskattsskyldan nær hins vegar ekki til veiða launþega sveitarfélagsins sem ekki er skipað innan sérstaks fyrirtækis eða þjónustudeildar.
Við mat á því hvort um sérstakt fyrirtæki eða þjónustudeild er að ræða ber fyrir það fyrsta að horfa til markmiðs með einingunni. Meginmarkmið fyrirtækis/þjónustudeildar skal vera að framleiða vörur eða inna af hendi þjónustu til eigin nota þess opinbera aðila sem einingin tilheyrir. Starf einingarinnar beinist þannig að hinum opinbera aðila sjálfum, en ekki að öðrum og er þannig aðgreint frá þeim stjórnsýsluverkefnum sem viðkomandi opinber aðili hefur með höndum. Þá þykir jafnframt verða að horfa til innskattsréttar einingarinnar. Eins og kveðið er á um í síðari málslið 3. gr. reglugerðar nr. 248/1990 skal innskattur af aðföngum dreginn frá reiknuðum útskatti einingarinnar skv. almennum reglum. Til að það sé unnt verða aðföng til einingarinnar að vera aðgreind frá öðrum aðföngum hins opinbera aðila. Þykir í því sambandi mega horfa til þeirrar fjárhagslegu og bókhaldslegu aðgreiningar sem krafist er í 2. mgr. 10. gr. reglugerðar nr. 192/1993, um innskatt, varðandi hlutfallslegan innskattsrétt þeirra opinberu aðila sem virðisaukaskattsskyldir eru á grundvelli 4. tl. 1. mgr. 3. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.
Skil á staðgreiðslu af launum við refa- og minkaveiði
Telja verður að sveitarfélag hafi val um hvort það efnir skyldur sínar til refa- og minkaveiða, skv. lögum nr. 64/1994 um vernd, friðun og veiðar á villtum fuglum og villtum spendýrum, með því að ráða til þess sjálfstætt starfandi mann eða með því að fela launþegum sínum veiðarnar. Í skattalegu tilliti þykir á hverjum tíma verða að fara með allar greiðslur til veiðimanns með sama hætti, þ.e. ekki getur komið til greiðslna bæði launa og verktakagreiðslna til eins og sama veiðimanns fyrir sömu vinnu á sama tíma.
Manni sem í atvinnuskyni stundar refa- og minkaveiðar ber að tilkynna sig inn á launagreiðendaskrá og reikna sér endurgjald í samræmi við 3. málsl. 1. mgr. 58. gr. laga nr. 90/2003. Samkvæmt 2. mgr. 1. tölul. A-liðs 7. gr. sömu laga skal endurgjaldið ekki vera lægra en þau laun sem hann hefði haft ef hann hefði unnið starfið fyrir óskyldan eða ótengdan aðila. Honum ber síðan ótilkvöddum að standa skil á staðgreiðslu af reiknaða endurgjaldinu, sbr. 1. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987 um staðgreiðslu opinberra gjalda. Þó er endurgjald sem eigi er hærra en 215.000 kr. miðað við heilt ár undanþegið staðgreiðslu sbr. 8. tölul. 2. gr. reglugerðar nr. 591/1987, um laun, greiðslur og hlunnindi utan staðgreiðslu. Gjalddagi er 1. hvers mánaðar eftir launamánuð og eindagi 14. dögum síðar. Jafnframt skal þá gera skil á greiðslu tryggingagjalds sbr. 10. gr. laga nr. 113/1990 um tryggingagjald.
Samkvæmt lögum nr. 45/1987 um staðgreiðslu opinberra gjalda telst launagreiðandi hver sá sem innir af hendi eða reiknar greiðslur sem teljast laun skv. 5. gr. Samkvæmt 1. tölul. 5. gr. telst til launa endurgjald fyrir hvers konar vinnu, starf eða þjónustu sem innt er af hendi fyrir annan aðila, án tillits til viðmiðunar. Hér með teljast til dæmis hvers konar biðlaun, starfslaun, nefndarlaun, stjórnarlaun, eftirlaun og lífeyrir, fatnaður, fæði, húsnæði, risnufé, verkfærapeningar, ökutækjastyrkir, dagpeningar, flutningspeningar og aðrar hliðstæðar starfstengdar greiðslur, fríðindi og hlunnindi, svo og framlög og gjafir sem sýnilega eru gefnar sem kaupauki. Hvorki skiptir máli hver tekur við greiðslu né í hvaða gjaldmiðli goldið er, hvort sem það er í reiðufé, fríðu, hlunnindum eða vinnuskiptum.
Líta verður svo á að ef veiðimaður er launamaður hjá sveitarfélagi verði allar greiðslur sveitarfélagsins til hans að flokkast sem laun, nema um sé að ræða endurgreiðslu á kostnaði launagreiðandans sem launamaðurinn hefur lagt út fyrir. Ekki verður talið að hluti af launagreiðslum, svo sem greiðslur fyrir skott geti fallið utan staðgreiðslu. Ríkisskattstjóri telur því að allar launagreiðslur sveitarfélags til manns sem starfar við refa- og minkaveiði séu staðgreiðsluskyld laun samkvæmt 1. tölul. 5. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og því beri sveitarfélagi að halda staðgreiðslu eftir af greiðslum þessum og skila í ríkissjóð. Eigi verður talið að viðhlítandi stoð fyrir undanþágu frá staðgreiðsluskyldu verði fundin í reglugerð nr. 591/1987, um laun, greiðslur og hlunnindi utan staðgreiðslu, með síðari breytingum. Samkvæmt 22. grein laga nr. 45/1987 um staðgreiðslu ber launagreiðandi fulla ábyrgð á þeim opinberu gjöldum sem hann hefir haldið eftir eða honum bar samkvæmt lögunum.
Með vísan til ofangreinds er það álit ríkisskattstjóra að sveitarfélögum beri að halda eftir staðgreiðslu af öllum launagreiðslum og þóknunum sem greiddar eru til launamanna sem hjá þeim starfa við refa- og minkaveiðar.
Ríkisskattstjóri
