Ákvarðandi bréf nr. 1016/2002
Virðisaukaskattur - fjarkennsla - sala á aðgangi að námsefni á internetinu - sala á gagnvirku námsefni á internetinu.
3. júlí 2002
G-Ákv. 02-1016
Ríkisskattstjóri hefur móttekið bréf umboðsmanns yðar, dags. 31. maí 2001, þar sem óskað er eftir svari við því hvort starfsemi yðar "beri virðisaukaskatt, falli undir undanþágu frá honum, beri 14% virðisauka eða 24,5% virðisauka" og bréf yðar, dags. 13. júní 2001, þar sem veittar eru frekari upplýsingar um starfsemi A ehf.
Í bréfunum er starfseminni lýst á þann veg að um sé að ræða námsveitu á Netinu. Boðið sé annars vegar upp á námsefni til lestrar og verkefni til útprentunar sem nota má í skólastofu og fyrir einstaklinga heima við. Hins vegar sé boðið upp á gagnvirkt kennsluefni sem nemendur geta unnið á tölvu og sem tengist efni sem tekið er fyrir í skólanum. Fram kemur að með gagnvirku kennsluefni er átt við að tölvan veiti einstaklingi svörun. Einnig sé verið að stíga fyrstu skrefin í fjarkennslu og miðlun efnis á vídeóformati á vefnum. Efni vefsins er aðgengilegt áskrifendum vefsins, einungis í gegnum Netið. Áskrifendur eru annars vegar skólastofnanir og hins vegar einstaklingar. Rekstur starfseminnar er fjármagnaður með áskriftargjöldum. Námsumhverfið á vefnum miðast við aðalnámskrár fyrir skólakerfið, sem gefnar eru út af Menntamálaráðuneytinu. Markmiðið með vefnum er að notendur hans nái að uppfylla þau markmið sem sett eru samkvæmt aðalnámskrá.
Til svars við erindi yðar skal eftirfarandi tekið fram:
Skattskyldusvið virðisaukaskatts er skilgreint mjög víðtækt í 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Nær skattskyldan til allra vara og verðmæta, nýrra og notaðra, og til allrar vinnu og þjónustu sem ekki er sérstaklega undanþegin í 3. mgr. lagagreinarinnar. Skylda til að innheimta virðisaukaskatt og standa skil á honum í ríkissjóð hvílir á hverjum þeim sem í atvinnuskyni eða með sjálfstæðri starfsemi sinni selur eða afhendir vöru eða verðmæti ellegar innir af hendi skattskylda vinnu eða þjónustu, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 3. gr. laga nr. 50/1988.
Samkvæmt 3. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988 er rekstur skóla og menntastofnana, svo og öku-, flug- og danskennsla, undanþeginn virðisaukaskatti. Í greinargerð með frumvarpi til laganna kemur m.a. eftirfarandi fram um þetta:
"Til reksturs skóla og menntastofnana ... telst öll venjuleg skóla- og háskólakennsla, fagleg menntun, endurmenntun og önnur kennslu- og menntastarfsemi. ... Við mat á því hvort nám telst skattfrjálst er eðlilegt að höfð sé hliðsjón af því hvort boðið er upp á það í hinu almenna skólakerfi eða ekki. Hafi námsgreinin t.d. unnið sér fastan sess í hinu almenna skólakerfi ber samkvæmt framansögðu að líta svo á að skóla- eða námskeiðsgjöld séu skattfrjáls. Ekki nægir þó í þessu sambandi að boðið sé upp á námsgreinina eða námsbrautina í einstökum skólum heldur verður námið að hafa unnið sér fastan og almennan sess í skólakerfinu."
Við túlkun þess hvað telst til undanþeginnar kennslu- og menntastarfsemi í skilningi ákvæðisins er fyrst og fremst litið til þess hvort námsgrein hafi unnið sér fastan og almennan sess í skólakerfinu. Þá hefur einnig verið miðað við að nám sem felur í sér faglega menntun eða endurmenntun sé undanþegið virðisaukaskatti, en með faglegri menntun eða endurmenntun er átt við kennslustarfsemi sem miðar að því að viðhalda eða auka þekkingu nemenda eingöngu vegna atvinnu þeirra, jafnvel þótt námsgreinin hafi ekki unnið sér fastan og almennan sess í skólakerfinu. Í öðrum tilvikum er starfsemi sem ekki hefur unnið sér fastan og almennan sess í skólakerfinu skattskyld, s.s. námskeið sem í eðli sínu eru tómstundafræðsla. Öku-, flug- og danskennsla er þó sérstaklega undanþegin, eins og fyrr er fram komið. Þá ber að geta þess að fræðsla og kynning sem felur í sér auglýsingar eða ráðgjöf er ávallt skattskyld. Rétt er að taka fram að undanþágan í 3. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988 nær aðeins til sölu eða afhendingar vinnu og þjónustu sem þar getur, en ekki til virðisaukaskatts (innskatts) af aðföngum til hinnar undanþegnu starfsemi.
Það er álit ríkisskattstjóra að fjarkennsla yfir internetið, sem felst í viðvarandi samskiptum milli nemenda og kennara, eins eða fleiri, er fylgjast með framvindu námsins hjá nemandanum, sé undanþegin virðisaukaskatti skv. 3. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, að því leyti sem kennslan er á sviði sem ákvæðið tekur til sbr. framanritað.
Þegar um er að ræða sölu á aðgangi að námsefni á internetinu til lestrar, sölu á verkefnablöðum til útprentunar og sölu á námskeiðum/kennslu á gagnvirkum vef, á þann veg að engin samskipti eiga sér stað á milli kennara og nemanda, er það álit ríkisskattstjóra að ekkert undanþáguákvæði 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988 taki til þeirrar þjónustu og því beri að innheimta virðisaukaskatt við þá sölu. Umrædd sala fellur undir 1. mgr. 14. gr. laga nr. 50/1988 og ber 24,5% virðisaukaskatt.
Beðist er velvirðingar á þeim drætti sem orðið hefur á að svara fyrirspurn yðar.
Ríkisskattstjóri
