Bindandi álit nr 1/03

6.2.2003

6. febrúar 2003 Bál 01/2003

Tilefni:

Álitsbeiðni barst með bréfi umboðsmanns álitsbeiðanda, dags. 11. desember 2002, sem móttekið var hjá ríkisskattstjóra 12. desember og skráð í bækur embættisins. Í álitsbeiðni er farið fram á að ríkisskattstjóri gefi bindandi álit sitt um skattaleg áhrif fyrirhugaðra sölu álitsbeiðanda á eignarhluta eða landskika sem hann, ásamt fleiri hluthöfum í óskráðu félagi, er eigandi að.

Málavextir:

Í álitsbeiðni er málavöxtum lýst svo:

„Málavextir eru þeir að félagið A var stofnað á árinu 1957 af 11 einstaklingum. Félagið fékk ekki skráningu hjá hlutafélagaskrá. Félagið keypti landspildu úr landareigninni B I og II, og er þinglýstur eigandi eignarinnar, sbr. meðfylgjandi afrit af afsali. Fyrirhugað er að selja nú land félagsins og vakna þá spurningar um skattalega meðhöndlun við hugsanlega sölu. Ekki hefur verið talið fram af hálfu félagsins en félagsmenn hafa talið til eignar hlut sin í félaginu. Var upphaflegur tilgangur félagsins jarðakaup, búrekstur og fleira, sbr. tilkynningu til hlutafélagaskrár. Ekki var um atvinnurekstur að ræða, heldur svokallaðan “hobbý búskap” í ..... og hefur hann verið aflagður fyrir löngu síðan. Tilgangurinn með kaupum á landskikanum var að nýta hann til beitar, en úr því varð aldrei. Umrædd landareign hefur þó verið áfram í eigu félagsmanna og hafa þeir talið til eignar hlutdeild sína í félaginu. Haldin hefur verið félagaskrá þar sem hlutdeild hvers og eins er tilgreind. Nú vaknar sú spurning hvernig litið verði á umrætt félag og ráðstafanir þess og félagsmanna í skattalegu tilliti.

Þar sem félagið hefur ekki verið skráð, fellur það ekki undir skilgreiningu 1. töluliðar 2. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, samkvæmt orðanna hljóðan, um hlutafélög og önnur félög með takmarkaðri ábyrgð félagsaðila, enda séu þau skráð hér á landi á lögmæltan hátt. Hið sama á væntanlega við um 3. tölul. sömu greinar. Hins vegar má eflaust líta svo á að í raun og veru sé um sk. “önnur félög”, sbr. 5. tölul. greinarinnar og fer þá um skattlagningu með sama hætti og sameignarfélög sem ekki eru sjálfstæðir skattaðilar, þ.e. skattlagning tekna og eigna “félagsins” fer þá fram hjá hverjum og einum félagsaðila. Hingað til hefur félagið ekki haft neinar tekjur en við sölu landskikans gæti myndast söluhagnaður.”

Álitaefnið:

Eftir að hafa rakið þessa málavexti og þær forsendur sem álitsbeiðandi þannig telur nauðsynlegar til að afmarka þá umgjörð sem þarf til að unnt sé að gefa bindandi álit í máli þessu setur hann fram þá spurningu sem hann æskir að ríkisskattstjóri gefi bindandi álit um. Lýtur álitsbeiðni að hagsmunum álitsbeiðanda af því að fá úr því skorið hvernig farið verði með sölu landsins í skattalegu tilliti. Telur hann nauðsynlegt að fá úr því skorið með óyggjandi hætti hvort skattyfirvöld líti svo á að skattleggja beri hugsanlegan söluhagnað hjá félaginu sjálfu og skattlagning verði í samræmi við 1. eða 2. mgr. 72. gr. skattalaga eða hvort hugsanlegur söluhagnaður verði skattlagður hjá hverjum félagsaðila fyrir sig, líkt og skattlagning við sölu eigna sameignarfélags sem ekki er sjálfstæður skattaðili.

Er þess farið á leit við ríkisskattstjóra að hann gefi bindandi álit, sbr. lög nr. 91/1998, um skattaleg áhrif sölu landskikans og staðfesti eftirfarandi:

1. Að litið verði svo á að skattlagning hlutdeildar álitsbeiðanda í mögulegum söluhagnaði jarðarinnar verði hjá honum persónulega, en ekki hjá félaginu sjálfu.
2. Að hugsanlegur söluhagnaður teljist fjármagnstekjur utan rekstrar og verði skattlagður í samræmi við 3. mgr. 67. gr., sbr. 8. tölul. C-liðar 7. gr., sbr. 14. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum.

Forsendur og niðurstöður:

Eftirfarandi umfjöllun felur í sér bindandi álit ríkisskattstjóra samkvæmt lögum nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum. Álitið er byggt á gildandi lögum, en getur ekki skorið úr um skattalega stöðu álitsbeiðanda verði breytingar á lögum sem breyta þeim lagalegu forsendum sem álitið er reist á. Álitið byggir á þeim málavöxtum sem raktir hafa verið hér að framan og komu fram í álitsbeiðni. Álit ríkisskattstjóra snýr einungis að þeim afmörkuðu álitaefnum sem um er spurt í álitsbeiðni.

Álitaefnið lýtur að því hvernig líta ber á félagið A og álitsbeiðanda sem félagsmann þess í skattalegu tilliti, þ.e. hvort hugsanlegur söluhagnaður af landareign, sem álitin hefur verið eign félagsins, kæmi til skattlagningar hjá félaginu eða sem hlutdeild í sameign hjá einstökum félagsmönnum. Þá lýtur álitaefnið jafnframt að því skatthlutfalli sem hugsanlegur söluhagnaður lyti færi skattlagning fram hjá álitsbeiðanda.

Eins og fram kemur í málavaxtalýsingu umboðsmanns álitsbeiðanda er félagið Sauðfell ekki skráð hjá hlutafélagaskrá þó slík skráning hafi greinilega staðið til og getur því hvorki talist hlutafélag né einkahlutafélag í skilningi laga nr. 2/1995, um hlutafélög, eða laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Sú staðreynd útilokar skattlagningu félagsins á grundvelli 1. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt og gefur jafnframt til kynna að rangt hafi verið staðið að skattlagningu spildu úr landareign jarðanna B I og II í gegnum tíðina, enda eignirnar hvergi taldar fram á fasteignamatsverði, hvorki hjá A né hjá þeim einstaklingum sem að félaginu stóðu.

Félagið getur ekki heldur talist sameignarfélag í skilningi 2. gr. laga nr. 75/1981 þar sem það fullnægir ekki form- eða efniskröfum sem gerðar eru til slíkra félaga, enda ekki skráð sem slíkt.

Af framangreindu mætti ráða að niðurstaðan hlyti því að vera sú að skattaleg staða félagsins miðist við að um væri að ræða félag samkvæmt 5. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sem skattleggja bæri samkvæmt 1. mgr. 72. gr. nefndra laga af tekjum sínum og 1. mgr. 84. gr. sömu laga af eignum sínum. Slíkt félag getur þó ekki borið skattaréttarlegar skyldur eða réttindi á borð við einstakling eða lögaðila með sjálfstæða skattaðild, svo sem hlutafélög og sameignarfélög með sjálfstæða skattaðild nema það eigi hér heimili, þ.e. sé skráð hér á landi, telji heimili sitt hér á landi samkvæmt samþykktum sínum eða raunveruleg framkvæmdastjórn þess sé hér á landi. Sauðfell hefur t.a.m. hvergi verið skráð hér á landi sem félag og engin raunveruleg framkvæmdastjórn hefur verið fyrir félagið, enda hefur það enga starfsemi haft með höndum öll þessi ár. Það getur því eigi borið skattalegar skyldur eða réttindi sem starfandi formbundinn félagsskapur samkvæmt lögum nr. 75/1981 og verður því að draga þá ályktun að á eignir þess beri fremur að líta sem óskipta sameign þeirra einstaklinga sem að félaginu standa, þ.e. að landareign í landi B I og II séu í sameign þeirra manna er nú standa að sameigninni og hlutur álitsbeiðanda sé því hlutfall af heildareigninni.

Hvað varðar skattlagningu hlutdeildar umboðsbeiðanda í umræddum landareignum svo sem upplýst hefur verið um nýtingu þeirra í hans hendi og sameigenda hans má á það fallast að skattlagning snúist um hlutdeild hans vegna sölu eignar í óskiptri sameign. Meginsjónarmið varðandi skattlagningu söluhagnaðar ráðast síðan af því, hvort umboðsbeiðandi hafi t.a.m. verið þátttakandi í atvinnurekstri, en sú umgjörð, sem félagsskapnum var í upphafi sett, þ.e.a.s. hlutafélagaformið, er almennt einkennandi fyrir atvinnurekstur, en í 3. gr. stofnsamnings A, dags. 16. maí 1957 segir: “Tilgangur félagsins er að kaupa lönd til hagbeitar fyrir sauðfé hlutahafa, reka búrekstur og fleira.” Það að af formlegri skráningu hafi ekki orðið veldur því svo sem að framan er lýst að um væri að ræða beina hlutdeild eða eignaraðild að sameigninni, sem ætla verður að keypt hafi verið í nafni félagsins A og þá jafnframt fyrir hönd félagsaðila, þar sem um óskráð hlutafélag var að ræða, sbr. afsalsbréf dags. 11. ágúst 1957. Af framlögðum gögnum verður ekki ráðið að af þátttöku í eiginlegum atvinnurekstri hafi orðið, enda þótt eignanna hafi upphaflega verið aflað, sem atvinnurekstrareigna, svo sem að var stefnt með stofnun hlutafélags, þrátt fyrir yfirlýsingu um hið gagnstæða. Hugsanlegur söluhagnaður af sölu umræddrar landareignar færist því til tekna í samræmi við eignarhlutdeild álitsbeiðanda samkvæmt ákvæðum 14. gr. laga nr. 75/1981 og kæmi til skattlagningar samkvæmt 3. mgr. 67. gr. nefndra laga, sbr. 8. tölul. C-liðar 7. gr.

Bindandi álit ríkisskattstjóra:

Ríkisskattstjóri álítur að hugsanlegur söluhagnaður af sölu landareignarinnar í landi B I og II komi til skattlagningar hjá álitsbeiðanda í réttu hlutfalli við eignarhlutdeild hans.

Ríkisskattstjóri álítur að hugsanlegur söluhagnaður teljist tekjur af fjármagnseign utan rekstrar og verði skattlagður í samræmi við 3. mgr. 67. gr., sbr. 8. tölul. C-liðar 7. gr., sbr. 14. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum.

Kæruréttur:

Bindandi álit ríkisskattstjóra sæta kæru til yfirskattanefndar samkvæmt 1. mgr. 5. gr. laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum. Kærufrestur er þrír mánuðir frá afhendingardegi álits þessa (en álitið er ekki póstlagt), sbr. 5. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 1. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Ef kært er skal kæra send yfirskattanefnd, Borgartúni 21, 105, Reykjavík. Kæra skal vera skrifleg og henni skal fylgja frumrit eða endurrit álits þessa. Ennfremur skal koma fram í kærunni hvaða atriði álitsins sæta kæru og rökstuðningur fyrir kröfum. Kærunni skulu og fylgja þau gögn sem ætluð eru til stuðnings kærunni.

Ríkisskattstjóri