Bindandi álit, frávísun nr. 1/02
Skattskylda söluhagnaðar hlutafjár. Frávísun: Skýr lagaregla. Mat á leiðum til skattspörunar.
Reykjavík, 25. febrúar 2002
Ríkisskattstjóri hefur þann 5. febrúar 2002 móttekið beiðni um bindandi álit frá A, og eignarhaldsfélagi sem fyrirhugað er að stofna. Beiðnin hlaut númerið 2002.020067 í bókum embættisins. Umboðsmaður álitsbeiðanda er B lögmannsþjónusta og er beiðnin undirrituð af D, hdl.
Álitsbeiðendur óska eftir bindandi álits ríkisskattstjóra á eftirfarandi atriðum:
- Hvort skattskylda stofnist við það að allir hluthafar í C hf. framselji alla hluti sína í félaginu til hlutafélags sem fyrirhugað er að stofna sem eignarhaldsfélag C hf. Í álitsbeiðni er miðað við að hlutirnir í C hf. verði framseldir eignarhaldsfélaginu á söluverði sem sé hærra en kaupverð eða stofnverð hlutanna.
- Sé niðurstaða ríkisskattstjóra varðandi lið 1 hér að framan sú að skattskylda stofnist, er farið fram á að ríkisskattstjóri gefi bindandi álit um það hvort skattskylda stofnist, annað hvort hjá hluthöfum C hf. eða eignarhaldsfélaginu sem til stendur að stofna, ef allir hlutir í C hf. verða framseldir til eignarhaldsfélagsins gegn endurgjaldi í hlutum í eignarhaldsfélaginu að nafnverði sem samsvarar nafnverði hluta hluthafanna í C hf. Þá er ekki jákvæður mismunur á söluverði annars vegar og kaupverði eða stofnverði hins vegar, sem er andlag skattskyldu samkvæmt lið 1.
Í álitsbeiðni er málavöxtum lýst þannig:
"Í fyrsta lagi er hér með óskað eftir bindandi áliti um það, hvort skattskylda stofnist við það að allir hluthafar í C hf. framselji alla hluti sína í félaginu til nýs hlutafélags sem fyrirhugað er að stofna sem eignarhaldsfélag C hf. Eina eign hins nýstofnaða eignarhaldsfélags yrðu allir útgefnir hlutir í C hf. og myndu hluthafar C hf. sem endurgjald fyrir hluti sína í C hf. eignast alla útgefna hluti í eignarhaldsfélaginu, í sömu hlutföllum og þeir eiga í C hf. Er hér miðað við að hlutirnir í C hf. yrðu framseldir eignarhaldsfélaginu á söluverði sem sé hærra en kaupverð eða stofnverð hlutanna. Spurningin lýtur að því hvort skattskylda stofnist hjá hluthöfum C hf. gagnvart mismuninum á söluverði annars vegar og kaupverði eða stofnverði hins vegar. Fyrirhugað er á síðari stigum að skipta dótturfélaginu C hf. upp í tvö félög, annars vegar rekstrarfélag og hins vegar fasteignafélag, í samræmi við 133. gr. hlutafélagalaga nr. 2/1995, sbr. 6. gr. laga nr. 117/1997 og 56. gr. A laga nr. 75/1981. Fyrirhugað er að ofangreind þrjú félög yrðu skattlögð sem ein heild skv. heimild í 57. gr. B laga nr. 75/1981. Stofnun eignarhaldsfélagsins samkvæmt framangreindu miðar eingöngu að því að láta eignarhald þeirra einstaklinga sem eru núverandi hluthafar í C hf. á rekstrarfélaginu og fasteignafélaginu vera í gegnum eitt móðurfélag í stað þess að láta þá eiga hluti í bæði rekstrarfélaginu og fasteignafélaginu, en það er mun þyngra í vöfum....Verði það niðurstaða ríkisskattstjóra að óhjákvæmilegt sé að skattskylda stofnist gagnvart fyrrgreindum mismuni á söluverði annars vegar og kaupverði og stofnverði hins vegar er í öðru lagi óskað álits um það hvort skattskylda stofnist, annað hvort hjá hluthöfum C hf. eða eignarhaldsfélaginu sem til stendur að stofna, ef allir hlutir í C hf. yrðu framseldir til eignarhaldsfélagsins gegn endurgjaldi í hlutum í eignarhaldsfélaginu að nafnverði sem samsvaraði nafnverði hluta hluthafanna í C hf. Þá yrði ekki jákvæður mismunur á söluverði annars vegar og kaupverði eða stofnverði hins vegar, sem væri andlag skattskyldu samkvæmt lið I að ofan. "
Röksemdir umboðsmanns álitsbeiðenda fyrir niðurstöðu sinni eru á þessar:
"Það er okkar álit að þar sem fyrrgreind yfirfærsla, sem felst í því að allir hluthafar C hf. framselji alla hluti sína í félaginu til eignarhaldsfélags sem yrði í eigu hluthafanna í sömu hlutföllum, hefur ekki í för með sér verðmætaaukningu eða raunverulegan söluhagnað fyrir hluthafana, eigi ekki að stofnast skattskylda gagnvart mögulegum mismuni á söluverði annars vegar og kaupverði eða stofnverði hins vegar. Endurgjaldið sem kemur fyrir hluti hluthafanna í C hf. er augljóslega jafn verðmætt og hlutirnir. Skattlagning fyrrgreinds mismunar myndi eingöngu hefta eðlilega hagræðingu og endurskipulagningu á rekstri C hf. Slík skattlagning væri óþörf þar sem eftir sem áður yrði hægt að skattleggja mögulegan söluhagnað viðkomandi hluthafa síðar komi til raunverulegrar sölu, þ.e. sölu hluthafa á hlutum í eignarhaldsfélaginu, með því að skilgreina kaupverð eða stofnverð hlutanna í eignarhaldsfélaginu hið sama og kaupverð eða stofnverð hlutanna í C hf. sem notaðir voru sem greiðsla....Það er okkar álit að ákvæði 2. mgr. 58. gr. laga nr. 75/1981 ætti ekki við um slíka yfirfærslu þrátt fyrir að fyrir alla hlutina í C hf. kæmi eingöngu hlutafé að sama nafnverði í eignarhaldsfélaginu þar sem verðmæti þeirra hluta yrði hið sama og verðmæti hlutanna í C hf. Það er okkar mat að skattalöggjöfin sé ekki skýr hvað ofangreind atriði varðar og er af þeim sökum þess óskað að ríkisskattstjóri gefi bindandi álit um framangreint áður en endanlega verður ákveðið hvort og þá hvernig fyrirhugaðri breytingu á skipulagi starfsemi umbjóðanda okkar verður háttað."
Samkvæmt 1. gr. laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum, skal ríkisskattstjóri láta uppi bindandi álit í skattamálum enda varði beiðnin sem slík álitamál er snertir álagningu skatta og gjalda. Í athugasemdum við lagafrumvarp það er síðar varð að lögum nr. 91/1998 segir: "Gert er ráð fyrir að skattaðilar geti óskað eftir því við ríkisskattstjóra að hann gefi bindandi álit um skattaleg áhrif fyrirhugaðra ráðstafana skattaðila og þannig fengið úr því skorið fyrir fram hvernig álagning skattstjóra muni verða. Meginmarkmið frumvarpsins er að auka réttaröryggi skattaðila með því að tryggja þeim leið til að fá fyrir fram úr því skorið hvernig skattlagning verður, svo þeir geti tekið ákvarðanir og gert ráðstafanir á grundvelli þeirra upplýsinga." Þá segir jafnframt: "Bindandi álit ríkisskattstjóra munu að líkum nýtast best í þeim tilvikum þegar álitamál lýtur að túlkun flókinna eða óljósra ákvæða laga eða reglugerða..." Af þessum texta greinargerðarinnar má berlega ráða að gert er ráð fyrir því að um sé að ræða óljós atriði, þ.e. atriði þar sem ekki er skýrt hvaða reglur gilda. Ríkisskattstjóri hefur litið svo á að í þeim tilvikum þegar fyrir liggur skýr afstaða skattyfirvalda um tiltekin atriði, hvort heldur er um að ræða úrskurð skattstjóra eða yfirskattanefndar, birtar reglur eða túlkanir ríkisskattstjóra, eða almennar leiðbeiningar þá sé þar ekki um að ræða álitaefni sem gefið verði bindandi álit um samkvæmt lögum nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum.
Í álitsbeiðni þeirri sem hér er til umfjöllunar er leitað túlkunar á 17. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. En þar kemur fram í 1. mgr. að hagnaður af sölu hlutabréfa teljist að fullu til skattskyldra tekna á söluári og ekki skiptir máli hversu lengi skattaðili hafi átt hin seldu hlutabréf. Í 2. mgr. greinarinnar kemur fram hvernig söluhagnaður skuli fundinn út, en þar segir að mismunur á söluverði bréfanna og kaupverði þeirra sé söluhagnaður. Sérákvæði er um skattskyldan söluhagnað sem seljandi hefur eignast fyrir árslok 1996, sbr. 4. mgr. áður greindrar 17. gr.
Það er mat ríkisskattstjóra að framangreint lagaákvæði sé eigi svo vandskýrt, flókið eða óljóst að bein orðskýring svari almennt ekki þeim álitaefnum sem fram koma í álitsbeiðninni.
Vegna síðara álitsefnisins vill ríkisskattstjóri taka fram að hlutverk bindandi álita er ekki að leggja mat á hvaða leiðir séu heppilegastar með tilliti til skattaspörunar eða til að veita úrlausn fyrir vangaveltur um þær leiðir sem til greina koma.
Af framangreindu má ljóst vera að þau atvik sem óskað hefur verið eftir að fá bindandi álit um eru með þeim hætti að eigi þykir tækt að gefa um þau bindandi álit. Af þeim sökum verður ekki hjá því komist að vísa beiðni álitsbeiðenda um bindandi álit frá með vísan til 2. mgr. 3. gr. laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum.
Frávísun þessi er eigi kæranleg, sbr. 3. mgr. 5. gr. laga nr. 91/1998, um bindandi álit í skattamálum.
Ályktunarorð:
Beiðni álitsbeiðenda, A, og eignarhaldsfélags sem fyrirhugað er að stofna, um bindandi álit;
a)um annars vegar það hvort skattskylda stofnist við að allir hluthafar í C hf. framselji alla hluti sína í félaginu til nýs hlutafélags sem fyrirhugað er að stofna, og
b)hins vegar um það að ef fyrri spurningunni er svarað jákvætt, hvort skattskylda stofnist, annað hvort hjá hluthöfum C hf. eða eignarhaldsfélaginu sem til stendur að stofna, ef allir hlutir í C hf. yrðu framseldir til eignarhaldsfélagsins gegn endurgjaldi í hlutum í eignarhaldsfélaginu að nafnverði sem samsvaraði nafnverði hluta hluthafanna í C hf.,
er vísað frá afgreiðslu bindandi álita í skattamálum.
Ríkisskattstjóri
