Ákvarðandi bréf 3/2023
Virðisaukaskattur – sala þjónustu til erlendra kvikmyndafyrirtækja o.fl.
Í 1. gr. laga nr. 50/1988 kemur fram að greiða skuli í ríkissjóð virðisaukaskatt af viðskiptum innanlands á öllum stigum, svo og af innflutningi vöru og þjónustu, eins og nánar er kveðið á um í lögunum. Skattskyldusvið virðisaukaskatts er skilgreint mjög víðtækt í 2. gr. laganna. Samkvæmt 1. mgr. greinarinnar nær skattskyldan til allra vara og verðmæta, nýrra og notaðra, sem ekki eru þar sérstaklega undanþegin. Í 2. mgr. greinarinnar er kveðið á um að skattskyldan nái til allrar vinnu og þjónustu, hverju nafni sem nefnist, sem ekki er sérstaklega undanþegin samkvæmt 3. mgr. sömu greinar.
Samkvæmt 1. mgr. 11. gr. laga nr. 50/1988 telst til skattskyldrar veltu skráðs aðila öll sala eða afhending vöru og verðmæta gegn greiðslu, svo og seld vinna og þjónusta. Í 12. gr. laganna er hins vegar kveðið á um ýmsa sölu eða afhendingu sem telst til undanþeginnar veltu, þ.e. þau tilvik þegar seljanda vöru eða þjónustu, sem fellur undir skattskyldusvið virðisaukaskatts, er heimilt að falla frá innheimtu virðisaukaskatts. Ákvæði 12. gr. fela í sér frávik frá meginreglu laganna um skattskylda veltu og ber því samkvæmt lögskýringarvenju að túlka þröngri skýringu.
Ákvæði 12. gr. laga nr. 50/1988 lúta m.a. að útflutningi vöru, vinnu og þjónustu. Í 1. tölul. 1. mgr. greinarinnar er kveðið á um undanþágu frá skattskyldri veltu vegna útflutnings vöru en í 10. tölul. 1. mgr. um undanþágu vegna vinnu og þjónustu sem veitt er erlendis. Að því er varðar sölu til erlendra atvinnufyrirtækja í þessu sambandi kemur fram í 1. mgr. 10. tölul. 1. mgr. 12. gr. að þjónusta teljist veitt erlendis þegar hún er seld frá Íslandi til atvinnufyrirtækis sem hvorki er heimilisfast hér né stundar hér atvinnustarfsemi frá fastri starfsstöð. Ákvæðið var fært í núgildandi horf með 1. gr. laga nr. 59/2018, sem gildi tók 1. júlí 2018.
Í almennum athugasemdum með frumvarpi til laga nr. 59/2018 kemur m.a. fram að í frumvarpinu sé leitast við að taka mið af leiðbeiningarreglum Efnahags- og framfarastofnunarinnar (OECD) um sölu þjónustu yfir landamæri en í þeim megi finna þá grunnreglu sem stuðst er við í frumvarpinu, þ.e. fjarlægðarregluna (e. destination principle). Hún feli í sér að skattlagning í milliríkjaviðskiptum skuli eiga sér stað í lögsögu þess ríkis þar sem endanleg neysla og nýting þjónustunnar eigi sér stað. Meginreglan verði því sú að þjónustan teljist vera nýtt og þar með skattlögð þar sem kaupandi þjónustunnar hafi búsetu eða starfsstöð. Sá staður þar sem þjónustan sé veitt (e. place of supply of services) teljist þá vera sá staður þar sem hún er nýtt.
Í athugasemdum við 1. gr. frumvarpsins kemur fram að ákvæði 1. mgr. 10. tölul. 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988 eigi aðeins við þegar þjónusta sé seld frá Íslandi til atvinnufyrirtækis sem hvorki sé heimilisfast hér á landi né stundi hér atvinnustarfsemi á fastri starfsstöð. Þá kemur fram að ákvæðinu sé eingöngu ætlað að ná yfir þjónustu sem veitt sé yfir landamæri frá seljanda á Íslandi til kaupanda með heimilisfesti erlendis. Einnig kemur fram að fari sala á þjónustu til erlends atvinnufyrirtækis með heimilisfesti eða fasta starfsstöð erlendis fram hér á landi og þjónustan er veitt og nýtt hér á landi telst hún ekki veitt frá Íslandi í skilningi ákvæðisins. Í slíkum tilvikum ber að telja sölu á viðkomandi þjónustu til virðisaukaskattsskyldrar veltu samkvæmt 1. mgr. 11. gr. laganna. Til nánari skýringa um þjónustu sem ekki fellur undir tilvitnað undanþáguákvæði má nefna þjónustu ljósameistara og tökuliðs, förðunarþjónustu, gistiþjónustu, þjónustu bílaleigufyrirtækja eða aðra þá þjónustu innlendra aðila sem telst sannanlega vera veitt og nýtt hér á landi. Einu gildir í þessu sambandi þótt eingöngu sé fyrirhugað að dreifa viðkomandi kvikmynd, sjónvarpsþætti o.þ.h. á erlendum mörkuðum. Í ljósi framangreinds er það mat ríkisskattstjóra að aðkeypt þjónusta erlendra kvikmyndafyrirtækja sem ekki er hægt að veita yfir landamæri, sbr. framangreind dæmi, teljist til skattskyldrar veltu seljenda viðkomandi þjónustu. Þá skal einnig nefnt að aðkeypt þjónusta undirverktaka seljenda ber virðisaukaskatt eftir almennum reglum laganna enda eru viðsemjendur undirverktakanna ekki hin erlendu kvikmyndafyrirtæki.
Af þessu tilefni skal tekið fram að erlend atvinnufyrirtæki geta eftir atvikum átt rétt á endurgreiðslu virðisaukaskatts samkvæmt 3. mgr. 43. gr. laga nr. 50/1988, að uppfylltum skilyrðum þess ákvæðis, sbr. og reglugerðar nr. 1243/2019, um endurgreiðslu virðisaukaskatts til erlendra fyrirtækja.
Framangreint álit setur ríkisskattstjóri fram á grundvelli þess leiðbeiningarhlutverks sem honum er falið í 1. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 5. mgr. 49. gr. laga nr. 50/1988.
Ríkisskattstjóri
