Ákvarðandi bréf nr. 1000/2002
Virðisaukaskattur – E. - fyrirlestrar - kennslustarfsemi - blönduð starfsemi.
16. janúar 2002
G-Ákv. 02-1000
Vísað er til bréfs yðar, dags. 6. júní 2000, þar sem spurst er fyrir um hvort leggja eigi virðisaukaskatt á kennslu fyrir E. Meðfylgjandi bréfi yðar eru upplýsingar og beiðni um námskeiðið sem kennt er á. Í þeim gögnum kemur fram að námskeiðið fjalli um uppbyggingu og notkun landupplýsingakerfa. Námskeiðið sé ætlað starfsmönnum fyrirtækja, stofnana og sveitarfélaga sem áhuga hafa á uppbyggingu slíkra kerfa. Farið verði yfir grundvallaratriði varðandi öflun, skráningu, meðferð og miðlun landupplýsinga á stafrænu formi. Í samtali við yður símleiðis, þann 26. júní 2000, kom m.a. fram að kerfinu sé m.a. ætlað að halda utan um upplýsingar um lagnakerfi.
Til svars við fyrirspurn yðar skal eftirfarandi tekið fram:
Samkvæmt lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, nær skattskylda til allrar vinnu og þjónustu, hverju nafni sem nefnist, sem ekki er beinlínis undanþegin skattskyldu samkvæmt 3. mgr. 2. gr.
Samkvæmt 3. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga um virðisaukaskatt er rekstur skóla og menntastofnana, svo og öku-, flug- og danskennsla, undanþegin virðisaukaskatti. Í greinargerð með frumvarpi til laganna kemur eftirfarandi m.a. fram um þetta:
"Til reksturs skóla og menntastofnana ... telst öll venjuleg skóla- og háskólakennsla, fagleg menntun, endurmenntun og önnur kennslu- og menntastarfsemi. ... Við mat á því hvort nám telst skattfrjálst er eðlilegt að höfð sé hliðsjón af því hvort boðið er upp á það í hinu almenna skólakerfi eða ekki. Hafi námsgreinin t.d. unnið sér fastan sess í hinu almenna skólakerfi ber samkvæmt framansögðu að líta svo á að skóla- eða námskeiðsgjöld séu skattfrjáls. Ekki nægir þó í þessu sambandi að boðið sé upp á námsgreinina eða námsbrautina í einstökum skólum heldur verður námið að hafa unnið sér fastan og almennan sess í skólakerfinu."
Með hliðsjón af tilvitnuðum orðum í greinargerð er við túlkun á því hvað teljist til undanþeginnar kennslu- og menntastarfsemi, í skilningi ákvæðis 3. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga um virðisaukaskatt, fyrst og fremst litið til þess hvort námsgrein hafi unnið sér fastan og almennan sess í skólakerfinu. Ef það á við um námsefnið sem kennt er á því námskeiði sem spurt er um telst kennsla á námskeiðinu undanþegin virðisaukaskatti á þeim grundvelli.
Við túlkun ákvæðisins hefur ríkisskattstjóri einnig miðað við að nám sem felur í sér faglega menntun eða endurmenntun sé undanþegið virðisaukaskatti, en með faglegri menntun eða endurmenntun er átt við kennslustarfsemi sem miðar að því að afla, viðhalda eða auka þekkingu nemenda eingöngu vegna atvinnu þeirra, jafnvel þótt námsgreinin hafi ekki unnið sér fastan og almennan sess í skólakerfinu. Í öðrum tilvikum er starfsemi sem ekki hefur unnið sér fastan og almennan sess í skólakerfinu skattskyld, s.s. námskeið sem í eðli sínu eru tómstundafræðsla. Öku-, flug- og danskennsla er þó sérstaklega undanþegin, eins og fyrr er fram komið. Þá ber að geta þess að fræðsla og kynning sem felur í sér auglýsingar eða ráðgjöf er ávallt skattskyld.
Samkvæmt upplýsingum frá yður símleiðis var umfjöllunarefni námskeiðsins á sviði verkfræði og tölvunarfræði. Í meðfylgjandi upplýsingum með bréfi yðar frá 6. júní 2000 kemur fram að á námskeiðinu hafi verið gefið almennt yfirlit um notkun landupplýsingakerfa. Farið hafi verið yfir grundvallaratriði varðandi öflun, skráningu, meðferð og miðlun landupplýsinga á stafrænu formi. Jafnframt kemur fram að námskeiðið hafi verið ætlað starfsmönnum fyrirtækja, stofnana og sveitarfélaga sem áhuga hafa á uppbyggingu landupplýsingakerfa. Að mati ríkisskattstjóra virðist umfjöllunarefni námskeiðsins, heildstætt séð, vera til þess vera fallið að teljast liður í faglegri menntun og/eða endurmenntun þátttakenda.
Rétt er að taka fram að undanþágan frá skattskyldu tekur ekki til námskeiða sem eru hluti af kaupum á vöru og/eða þjónustu. Sama gildir um leiðbeiningarþjónustu og ráðgjöf sem notendum vöru og þjónustu er látin í té samhliða kaupum á vöru og þjónustu án sérstaks endurgjalds.
Þegar um blandaða starfsemi er að ræða þarf aðili í bókhaldi sínu og á sölureikningum að aðgreina með skýrum hætti þær tekjur sem hann hefur vegna hvorrar starfsemi um sig sbr. 2. mgr. 18. gr. og 4. mgr. 20. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Með blandaðri starfsemi er átt við starfsemi sem er að hluta til virðisaukaskattsskyld og að hluta til undanþegin virðisaukaskatti. Sé sú aðgreining ekki gerð ber að innheimta virðisaukaskatt af allri starfseminni. Um hlutföllun innskatts vegna sameiginlegs kostnaðar í blandaðri starfsemi gilda ákvæði 3.-5. gr. reglugerðar nr. 192/1993, um innskatt.
Beðist er velvirðingar á þeirri töf sem orðið hefur á að svara fyrirspurn yðar.
Ríkisskattstjóri
