Úrskurður yfirskattanefndar nr. 379/2010

8.12.2010

Úrskurður nr. 379/2010

ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR

Ár 2010, miðvikudaginn 8. desember, er tekið fyrir mál nr. 278/2009; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Sverrir Örn Björnsson og Valdimar Guðnason. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með bréfi, dags. 4. ágúst 2009, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2005 og 2006.

Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:

„A er gefið að sök eftirfarandi:

Vanræksla á skilum á virðisaukaskattsskýrslum. Vanframtalin skattskyld velta og útskattur.

A er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, vanrækt að gera grein fyrir og standa skattstjóranum í Reykjavík skil á innheimtum virðisaukaskatti sem hann innheimti vegna starfa sinna fyrir X ehf. vegna allra uppgjörstímabila rekstraráranna 2005 og 2006. Með framangreindri háttsemi vanframtaldi A skattskylda veltu og virðisaukaskatt. Samkvæmt niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins nemur vanframtalin skattskyld velta samtals kr. 10.234.900 og vanframtalinn útskattur samtals kr. 2.507.554.

Sundurliðast vanframtalin skattskyld velta og vanframtalinn innheimtur virðisaukaskattur, samkvæmt fyrirliggjandi gögnum svo sem hér greinir:

Rekstrarár	Uppgjörstímabil	Vanframtalin skattskyld velta	Vanframtalinn innheimtur virðisaukaskattur
2005	janúar – febrúar	827.830	202.818
2005	mars - apríl	824.000	201.880
2005	maí - júní	1.234.892	302.549
2005	júlí – ágúst	788.986	193.302
2005	september - október	691.215	169.347
2005	nóvember - desember	743.077	182.054
Samtals kr.		5.110.000	1.251.950
2006	janúar – febrúar	720.219	176.454
2006	mars - apríl	913.500	223.808
2006	maí - júní	1.085.481	265.944
2006	júlí – ágúst	605.700	148.397
2006	september - október	1.029.600	252.252
2006	nóvember - desember	770.400	188.749
Samtals kr.		5.124.900	1.255.604
Samtals bæði árin	10.234.900	2.507.554

Sú háttsemi A sem hér hefur verið lýst brýtur í bága við ákvæði 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. jafnframt ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.

Varðar framanlýst háttsemi A sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.

Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 4. ágúst 2009, sem fylgdi kröfugerðinni.

II.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 14. ágúst 2009, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 2. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Engar athugasemdir bárust frá gjaldanda af þessu tilefni. Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 21. október 2010, var gjaldanda að nýju gefinn kostur á að leggja fram frekari gögn og rökstuðning í málinu í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Var í því sambandi vísað til þess að yfirskattanefnd hefði úrskurðað um kæru gjaldanda, dags. 14. mars 2009, vegna úrskurðar ríkisskattstjóra um endurákvörðun virðisaukaskatts gjaldanda árin 2005 og 2006. Endurákvörðunarþætti málsins væri því lokið hjá yfirskattanefnd, en umfjöllun nefndarinnar um sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins hefði beðið niðurstöðu um endurákvörðunarþátt málsins. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.

III.

1. Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 4. ágúst 2009, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.

2. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins í máli þessu er byggð á niðurstöðum rannsóknar embættisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda vegna rekstraráranna 2005 og 2006, sbr. skýrslu um rannsóknina, dags. 19. nóvember 2008, þar sem fram kom að á rannsóknartímabilinu hefði gjaldandi unnið við stjórn vinnuvéla hjá X ehf. Rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins hófst formlega hinn 11. júní 2008 og beindist að virðisaukaskattsskilum gjaldanda og starfssambandi hans við X ehf. Var rannsóknin einkum byggð á upplýsingum sem fram komu við skýrslutöku af gjaldanda hinn 26. september 2008, á sölureikningum gjaldanda og upplýsingakerfum ríkisskattstjóra. Með bréfi, dags. 14. október 2008, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu um rannsóknina, sem dagsett var sama dag, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar. Að beiðni umboðsmanns gjaldanda var frestur til andmæla framlengdur til 14. nóvember 2008 en athugasemdir bárust ekki frá gjaldanda og tók skattrannsóknarstjóri í framhaldi af þessu saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 19. nóvember 2008, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 19. nóvember 2008, voru helstu niðurstöður rannsóknarinnar dregnar saman með svofelldum hætti:

„Niðurstöður rannsóknar á bókhaldi og virðisaukaskattsskilum skattaðila fyrir rekstrarárin  2005 og 2006 eru:

·1   Virðisaukaskattsskýrslum hefur ekki verið skilað fyrir uppgjörstímabil rekstraráranna 2005 og 2006.

·2   Bókhald hefur ekki verið fært.

·3   Að mati skattrannsóknarstjóra er starfssamband skattaðila við X ehf., launþegasamband.

·4   Skattskyld velta og útskattur er vantalin.“

Þá gerði skattrannsóknarstjóri ríkisins tölulega grein fyrir niðurstöðum rannsóknarinnar í töflu í niðurlagi skýrslu sinnar. Þar kom fram að skattskyld velta gjaldanda væri vantalin um 5.110.000 kr. rekstrarárið 2005 og 5.124.900 kr. rekstrarárið 2006 eða samtals 10.234.900 kr. bæði árin og að útskattur væri vantalinn um samtals 2.507.554 kr. greind ár.

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins var mál gjaldanda sent ríkisskattstjóra til meðferðar, sbr. 5. mgr. 39. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. bréf skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 19. nóvember 2008. Á grundvelli rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins og í framhaldi af bréfi til gjaldanda, dags. 4. desember 2008, sem gjaldandi svaraði ekki, endurákvarðaði ríkisskattstjóri með úrskurði, dags. 30. desember 2008, virðisaukaskatt gjaldanda árin 2005 og 2006. Ríkisskattstjóri vísaði til þess að skattrannsóknarstjóri ríkisins kæmist að þeirri niðurstöðu í skýrslu sinni að starfssamband gjaldanda og X ehf. hefði í raun verið samband launþega og launagreiðanda. Þrátt fyrir þá niðurstöðu hefði ríkisskattstjóri ákveðið að endurákvarða virðisaukaskatt gjaldanda með vísan til 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, þar sem kæmi fram að þeir sem tilgreindu virðisaukaskatt á reikningum sínum þrátt fyrir að vera undanþegnir virðisaukaskatti skyldu skila skattinum í ríkissjóð. Við endurákvörðun væri tekið mið af tölulegum niðurstöðum í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda hefði gjaldandi ekki hrakið þær. Þá tók ríkisskattstjóri fram að samkvæmt 1. gr. laga nr. 50/1988 bæri að greiða virðisaukaskatt af viðskiptum innanlands á öllum stigum. Starfsemi gjaldanda væri skattskyld, sbr. 2. mgr. 2. gr. laganna, og hefði rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins leitt í ljós að gjaldandi hefði gefið út reikninga í starfsemi sinni og innheimt virðisaukaskatt án þess að standa skil á þeim skatti í ríkissjóð. Ákvarðaði ríkisskattstjóri skattskylda veltu gjaldanda í 24,5% skattþrepi 5.110.000 kr. árið 2005 og 5.124.900 kr. árið 2006, sbr. nánari sundurliðun í úrskurðinum með tilliti til uppgjörstímabila. Ekki var um neinn frádrátt vegna innskatts að ræða samkvæmt úrskurðinum og ákvarðaðist virðisaukaskattur gjaldanda því samtals 1.251.950 kr. árið 2005 og 1.255.604 kr. árið 2006. Álag samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 varð 125.195 kr. árið 2005 og 125.560 kr. árið 2006. Í öllum tilvikum var um að ræða lækkun skattskyldrar veltu, virðisaukaskatts og álags frá áætlunum skattstjóra.

Umboðsmaður gjaldanda skaut úrskurði ríkisskattstjóra til yfirskattanefndar með kæru, dags. 14. mars 2009, og gerði þá kröfu að eftirstandandi fjárhæðir virðisaukaskatts rekstraráranna 2005 og 2006 yrðu alfarið felldar niður, þ.m.t. álagsbeiting. Til vara var þess krafist að innskattur gjaldanda yrði hækkaður verulega að álitum. Með úrskurði yfirskattanefndar nr. 282/2010 var kröfum gjaldanda hafnað.

3. Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 19. nóvember 2008, að gjaldandi hafi ekki staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabila á árunum 2005 og 2006. Er í þessu sambandi rakinn sá framburður gjaldanda við skýrslutöku 26. september 2008 að kæruleysi hans hefði valdið vanskilum á skýrslum. Þá kemur fram að gjaldandi hafi ekki fært eða látið færa bókhald vegna starfsemi sinnar. Fyrirliggjandi séu sölureikningar gjaldanda frá árunum 2005 og 2006 með númeraröðunum 30-50, 1-39 og 1-4. Fimm sölureikninga vanti til þess að númeraröð sölureikninga gjaldanda sé samfelld, en skattrannsóknarstjóri ríkisins taldi ekki forsendur til þess að leggja mat á ætlaðan undandrátt tekna af þeim sökum.

Sérstakur kafli er í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins um rannsókn á starfssambandi gjaldanda og X ehf. og gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu að um launþegasamband sé að ræða milli aðila. Vísar skattrannsóknarstjóri ríkisins í þessu sambandi til upplýsinga sem komið hafi fram við skýrslutöku af gjaldanda, þ.e. að gjaldandi hafi unnið fyrir einn aðila allt rannsóknartímabilið, að gjaldandi hafi greitt til starfsmannafélags X ehf., að gjaldandi hafi fengið greitt hálfsmánaðarlega samkvæmt unnum vinnutímum, að X ehf. hafi lagt til aðstöðu, vélar, tæki, verkfæri og efni, að gjaldandi hafi þurft að inna vinnuna af hendi sjálfur, að gjaldandi hafi lotið verkstjórn verkstjóra X ehf., að unnin verk hafi ekki verið á ábyrgð gjaldanda og að enginn verksamningur hafi verið gerður vegna vinnu gjaldanda.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er tekið fram að þrátt fyrir þá niðurstöðu að um samband launþega og launagreiðanda hafi verið að ræða á milli gjaldanda og X ehf. hafi gjaldanda borið að gera grein fyrir og skila innheimtum virðisaukaskatti í ríkissjóð, sbr. 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Niðurstöður í skýrslunni um fjárhæð skattskyldrar veltu gjaldanda á árunum 2005 og 2006 eru byggðar á fyrirliggjandi sölureikningum gjaldanda. Um er að ræða 26 sölureikning vegna ársins 2005, samtals að fjárhæð 6.361.950 kr., og 27 sölureikninga vegna ársins 2006, samtals að fjárhæð 6.380.504 kr., sem allir voru gefnir út af gjaldanda vegna seldrar vinnu til X ehf. á tímabilinu janúar 2005 til og með desember 2006. Virðisaukaskattur er tilgreindur á öllum sölureikningum gjaldanda, samtals að fjárhæð 1.251.950 kr. árið 2005 og 1.255.604 kr. árið 2006. Á þessum grundvelli er í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins gerð grein fyrir skattskyldri veltu gjaldanda að fjárhæð 5.110.000 kr. rekstrarárið 2005 og 5.124.900 kr. rekstrarárið 2006 og að skattskyld velta sé vantalin um þessar fjárhæðir.

Í kafla um rannsókn á innskatti gjaldanda er greint frá því að engin gögn hafi komið fram um mögulegan innskatt gjaldanda þrátt fyrir að bókað hafi verið eftir gjaldanda við skýrslutöku að hann hygðist leggja fram kostnaðargögn vegna bifreiðar.

Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 26. september 2008 kom fram af hálfu gjaldanda að starfsemi hans hefði verið fólgin í stjórn vinnuvéla hjá X ehf. Hann hefði varðveitt afrit útgefinna sölureikninga en ekki fært bókhald. Aðspurður um ástæðu þess að virðisaukaskattsskýrslum var ekki skilað til skattyfirvalda sagði gjaldandi að um kæruleysi hefði verið að ræða. Við skýrslutökuna voru ljósrit af sölureikningum gjaldanda árin 2005 og 2006 lögð fyrir hann og staðfesti gjaldandi að hann hefði gefið sölureikninga þessa út, að undanskildum einum sem kona hans hefði skrifað, og fengið þá greidda. Gjaldandi kvaðst hafa stofnað til rekstrargjalda og myndi reyna að finna gögn vegna þeirra og koma þeim til skattrannsóknarstjóra ríkisins viku síðar. Þá svaraði gjaldandi ýmsum spurningum er lutu að vinnutilhögun og greiðslum til hans frá X ehf. Sagðist gjaldandi hafa farið fram á það að hann yrði verktaki en ekki launamaður hjá X ehf., enda hefði hann viljað vera laus við í vinnu.

4. Gjaldandi hefur sem fyrr segir ekki gert athugasemdir í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins og við skýrslutöku, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra vegna rannsóknar málsins, kom fram viðurkenning gjaldanda á því að hann hefði ekki staðið skil á virðisaukaskattsskýrslum og innheimtum virðisaukaskatti árin 2005 og 2006. Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 14. mars 2009, vegna endurákvörðunar ríkisskattstjóra í framhaldi af rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins, komu hins vegar fram skýringar sem rétt þykir að taka til umfjöllunar í máli þessu, auk skýringa sem fram komu af hálfu gjaldanda við meðferð málsins hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins. Verður í því sambandi að hafa í huga að í máli því, sem hér er til meðferðar, er um að tefla kröfugerð um ákvörðun sektar á hendur gjaldanda samkvæmt þar tilgreindum ákvæðum 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sem gera ráð fyrir því að sektarákvörðun sé bundin þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin. Verður því að taka afstöðu til þess hvort skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi með skattrannsókn sinni sýnt fram á hverju skattfjárhæð, sem undan var dregin, hafi að minnsta kosti numið. Allan vafa í því sambandi verður að meta gjaldanda í hag, sbr. grundvallarreglu 108. gr. laga nr. 88/2008, um meðferð sakamála, sbr. áður 45. gr. laga nr. 19/1991, um meðferð opinberra mála.

Eins og rakið er að framan eru tölulegar niðurstöður samkvæmt rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins á bókhaldi og skattskilum gjaldanda vegna áranna 2005 og 2006 byggðar á útgefnum sölureikningum gjaldanda umrædd ár sem hann afhenti skattrannsóknarstjóra ríkisins vegna rannsóknar málsins. Greindir sölureikningar, sem allir eru vegna vinnu gjaldanda fyrir X ehf., eru að fjárhæð 6.361.950 kr. rekstrarárið 2005 og 6.380.504 kr. rekstrarárið 2006 og reiknaðist skattskyld velta gjaldanda í samræmi við það 5.110.000 kr. rekstrarárið 2005 og 5.124.900 kr. rekstrarárið 2006 og útskattur 1.251.950 kr. fyrra árið og 1.255.604 kr. síðara árið. Eru þetta þær fjárhæðir sem tilgreindar eru sem tölulegar niðurstöður rannsóknarinnar um vantalda skattskylda veltu og virðisaukaskatt (útskatt). Umræddir sölureikningar voru lagðir fyrir gjaldanda við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 26. september 2008 og staðfesti gjaldandi að hafa gefið sölureikningana út og að þeir hefðu allir fengist greiddir. Í kæru umboðsmanns gjaldanda til yfirskattanefndar, dags. 14. mars 2009, var þess krafist að virðisaukaskattur gjaldanda yrði lækkaður að álitum með tilliti til innskatts og var krafan studd ljósritum af fimm sölureikningum gjaldanda með númerunum 40, 4, 13, 24 og 36. Kom fram í kæru að um væri að ræða þá sölureikninga gjaldanda sem ekki hefðu fundist við rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins. Eins og fram kemur í úrskurði yfirskattanefndar nr. 282/2010 er áritað á reikninga nr. 40, 4, 24 og 36 að þeir séu ógildir og raunar er aðeins reikningur nr. 4 útfylltur um kaupanda og hið selda. Geta þessi gögn engu skipt um fjárhæð virðisaukaskatts gjaldanda, enda byggir niðurstaða rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins ekki að neinu leyti á áætlun vegna vöntunar á tekjuskráningargögnum. Lýsing hins selda samkvæmt reikningi nr. 13, dags. 10. nóvember 2005, er „afsláttur á vinnu“ og reikningsfjárhæð tilgreind 140.000 kr. sem ætla verður að feli í sér afslátt af fyrri reikningsgerð. Hins vegar kemur enginn virðisaukaskattur fram í reikningi þessum og eru því ekki uppfyllt skilyrði fyrir leiðréttingu skattskyldrar veltu gjaldanda á grundvelli hans, sbr. niðurlagsákvæði 3. tölul. 5. mgr. 13. gr. laga nr. 50/1988. Samkvæmt þessu og að virtum gögnum málsins þykir ekkert komið fram sem gefur tilefni til annars en að miða við þær fjárhæðir innheimts virðisaukaskatts sem sölureikningar gjaldanda bera með sér.

Engin gögn hafa komið fram í málinu sem geta gefið tilefni til ákvörðunar innskatts í tilviki gjaldanda rekstrarárin 2005 og 2006, en við rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins gat gjaldandi ekki um önnur útgjöld vegna öflunar tekna frá X ehf. en bifreiðakostnað án þess þó að gjaldandi gerði nánari grein fyrir þeim útgjöldum eða legði fram gögn í því sambandi. Samkvæmt framansögðu verður því byggt á niðurstöðum rannsóknarskýrslu um þennan þátt málsins.

Rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins beindist m.a. að því að kanna hvers eðlis starfssamband gjaldanda og X ehf. væri, þ.e. hvort um samband launþega við launagreiðanda hefði verið að ræða eða þá samband verksala við verkkaupa. Við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins kom fram af hálfu gjaldanda að hann liti á sig sem sjálfstætt starfandi mann í þeim störfum fyrir X ehf. sem um ræðir í málinu. Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er á hinn bóginn komist að þeirri niðurstöðu að virða beri starfssamband gjaldanda við X ehf. sem vinnusamband en ekki verktakasamband. Þá er byggt á því í skýrslunni og í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins í máli þessu að hvað sem starfssambandinu líði beri gjaldanda að standa skil á innheimtum virðisaukaskatti samkvæmt sölureikningum á hendur X ehf. í ríkissjóð, sbr. ákvæði 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988.

Tekið skal fram að skattyfirvöld hafa heimild til að meta hvort starfssamband skattaðila sé í raun með þeim hætti sem haldið er fram af þeirra hálfu, þannig að rétt skattaleg meðferð tekna verði ákvörðuð, sbr. dóma Hæstaréttar Íslands frá 22. janúar 1998 (H 1998:268) og 6. maí 1999 (H 1999:1946). Við það mat ræður ekki úrslitum hvað viðkomandi samningur er kallaður, heldur verður að líta til allra aðstæðna í samskiptum þess sem innir vinnu eða þjónustu af hendi og þess sem starfað er fyrir. Það er því heildarmat á efni samnings og raunverulegu starfssambandi aðila sem máli skiptir, sbr. m.a. dóm Hæstaréttar Íslands frá 27. september 1994 (H 1994:1743). Við mat þetta koma til skoðunar mörg atriði sem þó hafa mismikið vægi svo sem rakið er m.a. í úrskurðum yfirskattanefndar nr. 221/2003, 96/2004 og 68/2007 sem birtir eru á vef yfirskattanefndar (www.yskn.is). Þegar fyrirliggjandi upplýsingar og gögn í máli þessu eru virt með tilliti til þeirra atriða, sem almennt eru höfð til viðmiðunar við mat á því hvort um verk- eða vinnusamning er að ræða, verður að fallast á þá ályktun skattrannsóknarstjóra ríkisins að virða beri samningssamband gjaldanda og X ehf. sem vinnusamning en ekki verksamning, sbr. einnig niðurstöðu um þetta atriði í úrskurði yfirskattanefndar nr. 282/2010 vegna kæru gjaldanda til yfirskattanefndar, dags. 14. mars 2009.

Með vísan til framangreindrar niðurstöðu um mat á starfssambandi aðilanna voru greiðslur X ehf. til gjaldanda ekki vegna kaupa á þjónustu sem skattskyld var samkvæmt ákvæðum laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Því féll virðisaukaskattur ekki til við þær greiðslur. Samkvæmt 1. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988 mega þeir sem undanþegnir eru skattskyldu samkvæmt lögunum hvorki tilgreina á reikningum sínum né gefa á annan hátt til kynna á þeim að virðisaukaskattur sé innifalinn í reikningsfjárhæð. Í 3. mgr. sömu lagagreinar segir að þeir sem tilgreini á einhvern hátt á reikningum sínum, þrátt fyrir 1. mgr., að virðisaukaskattur sé innifalinn í heildarfjárhæð skuli skila skattinum í ríkissjóð. Sama gildi um skattskylda aðila sem tilgreini á reikningum sínum of háan virðisaukaskatt eða virðisaukaskatt af viðskiptum sem ekki séu skattskyld. Þá er tekið fram að verði leiðréttingu komið við gagnvart kaupanda falli skilaskylda samkvæmt ákvæðinu niður. Líta verður svo á að með síðastnefndu ákvæði sé vísað til leiðréttingar milli seljanda og kaupanda, í þessu tilviki milli gjaldanda og X ehf. Þar sem óumdeilt er að leiðrétting hafði ekki áður farið fram gagnvart kaupanda verður að telja gjaldanda skyldan til að standa skil á innheimtum virðisaukaskatti í ríkissjóð, sbr. 3. mgr. 22. gr. laga nr. 50/1988, en leitt hefur verið í ljós með rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins að það gerði gjaldandi ekki. Að virtum dómi Hæstaréttar Íslands 13. desember 2001 í máli nr. 319/2001 (H 2001:4532), sem hér þykir hafa fordæmisgildi, verður að telja að um saknæma háttsemi gjaldanda sé að ræða sem varði hann sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995.

Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995 og 3. gr. laga nr. 134/2005, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin, vanrækt var greiðsla á eða endurgreidd var um of. Fésektarlágmark á þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindum virðisaukaskatti samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið staðin skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Gjaldandi stóð ekki skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna þeirra uppgjörstímabila sem málið varðar og eru þegar af þeirri ástæðu ekki uppfyllt skilyrði um ákvörðun lægri sektar en samkvæmt fésektarlágmarki. Við ákvörðun sektar ber að taka tillit til álags samkvæmt 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Samkvæmt framansögðu þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 4.700.000 kr. til ríkissjóðs.

Úrskurðarorð:

Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 4.700.000 kr. til ríkissjóðs.