Úrskurður yfirskattanefndar nr. 428/2012
Úrskurður nr. 428/2012
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2012, miðvikudaginn 20. júní, er tekið fyrir mál nr. 627/2011; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Sverrir Örn Björnsson og Kristinn Gestsson. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 19. desember 2011, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2009 og 2010.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A sem stjórnarmanni, framkvæmdastjóra og prókúruhafa X ehf. (nú afskráð), er gefið að sök eftirfarandi:
1. Vangoldin afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna. Vanræksla á afhendingu skilagreina á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna X ehf. vegna greiðslutímabilanna nóvember og desember rekstrarárið 2009 og janúar, febrúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, september, nóvember og desember rekstrarárið 2010. Þá er A gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, vegna greiðslutímabilanna nóvember rekstrarárið 2009 og mars, apríl og desember rekstrarárið 2010, á lögmæltum tíma. Vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna X ehf. (nú afskráð), vegna framangreindra greiðslutímabila, nemur samtals kr. 1.652.198. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Greiðslutímabil | Vangoldin staðgreiðsla skv. Bókhaldi kr. |
| 2009 | nóvember | 135.274 |
| 2009 | desember | 123.526 |
| Samtals kr. | 258.800 | |
| 2010 | janúar | 138.228 |
| 2010 | febrúar | 127.864 |
| 2010 | mars | 96.854 |
| 2010 | apríl | 111.706 |
| 2010 | maí | 105.971 |
| 2010 | júní | 120.849 |
| 2010 | júlí | 114.330 |
| 2010 | ágúst | 176.392 |
| 2010 | september | 111.504 |
| 2010 | nóvember | 151.845 |
| 2010 | desember | 137.855 |
| Samtals kr. | 1.393.398 | |
| Samtals bæði árin kr. | 1.652.198 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr. og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.
2. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur. Vanræksla á afhendingu virðisaukaskattsskýrslu á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskatti sem innheimtur var í rekstri X ehf. vegna uppgjörstímabilanna nóvember–desember rekstrarárið 2009 og janúar–febrúar til og með september–október rekstrarárið 2010. Þá er A gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskattsskýrslu vegna uppgjörstímabilsins mars–apríl rekstrarárið 2010, á lögmæltum tíma. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila nemur samtals kr. 3.515.560. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Uppgjörstímabil | Vangoldinn virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs kr. |
| 2009 | nóv. – des. | 516.578 |
| Samtals kr. | 516.578 | |
| 2010 | jan. – feb. | 501.145 |
| 2010 | mars – apríl | 599.319 |
| 2010 | maí – júní | 622.937 |
| 2010 | júlí – ágúst | 597.155 |
| 2010 | sept. – okt. | 678.426 |
| Samtals kr. | 2.998.982 | |
| Samtals bæði árin kr. | 3.515.560 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 19. desember 2011, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 21. desember 2011, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.
Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.
III.
Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 19. desember 2011, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með því að hann hafi sem fyrrum fyrirsvarsmaður X ehf., áður Z ehf., nú afskráð, vanrækt að standa skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna félagsins tiltekin greiðslutímabil árin 2009 og 2010 og vanrækt skil á virðisaukaskatti félagsins tiltekin uppgjörstímabil sömu ár. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.
Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 15. september 2011 rannsókn á skattskilum X ehf. er beindist að skilum félagsins á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins og virðisaukaskatti árin 2009 og 2010. Skráður tilgangur X ehf. á þessu tímabili var leiga og eignarhald um fjárfestingar, svo og rekstur fasteigna, lánastarfsemi og skyldur rekstur. Samkvæmt gögnum málsins var bú X ehf. tekið til gjaldþrotaskipta hinn 3. febrúar 2011 og lauk skiptum 29. júní 2011. Var félagið afskráð 7. júlí 2011. Vegna rannsóknarinnar tók skattrannsóknarstjóri ríkisins skýrslu af gjaldanda, A, hinn 26. september 2011. Með bréfi, dags. 3. október 2011, sendi skattrannsóknarstjóri ríkisins gjaldanda skýrslu um rannsóknina sem þá lá fyrir, dags. 29. september 2011, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar, en athugasemdir voru ekki gerðar. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 19. október 2011, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 19. október 2011, segir að rannsókn á skattskilum X ehf. hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreinda skýrslutöku, upplýsingum úr bókhaldi X ehf., staðgreiðslu-skilagreinum félagsins ásamt sundurliðunum, virðisaukaskattsskýrslum og leiðréttingar-skýrslum virðisaukaskatts, upplýsingum frá fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra, svo og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit um greiðslur X ehf. vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda.
Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að rannsókn embættisins á staðgreiðsluskilum X ehf. hafi falist í því að bera fjárhæðir afdreginnar staðgreiðslu samkvæmt bókhaldi, staðgreiðsluskilagreinum og sundurliðunum félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns ríkissjóðs. Í skýrslunni er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmaður X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins greiðslutímabilin nóvember og desember 2009 og janúar, febrúar, mars, apríl, maí, júní, júlí, ágúst, september, nóvember og desember 2010, samtals að fjárhæð 1.652.198 kr. Þá hafi gjaldandi vanrækt að standa skil á skilagreinum á lögmæltum tíma greiðslutímabilin nóvember 2009 og mars, apríl og desember 2010.
Rannsókn á virðisaukaskattsskilum X ehf. var samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins fólgin í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts samkvæmt bókhaldi félagsins og virðisaukaskattsskýrslum saman við greiðslur félagsins til innheimtumanns og er rakin sú niðurstaða rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmaður félagsins hafi ekki staðið skil á virðisaukaskatti vegna félagsins innan lögboðins frests uppgjörstímabilin nóvember-desember 2009 og janúar-febrúar til og með september-október 2010 að fjárhæð samtals 3.889.323 kr. Þá kemur fram að ekki hafi verið í valdi fyrrum fyrirsvarsmanns félagsins að standa skil á virðisaukaskatti fyrir tímabilið nóvember-desember 2010, að fjárhæð 373.763 kr. sökum þess að bú X ehf. hafi verið tekið til gjaldþrotaskipta þann 3. febrúar 2011.
Gjaldandi, A, greindi frá því við skýrslutöku, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 26. september 2011, að hann hefði yfirtekið X ehf. á árinu 2009 og rekið félagið eftir það. Staðfesti gjaldandi að hafa verið stjórnarmaður, framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. á því tímabili sem rannsóknin varðaði og hefði hann stýrt daglegum rekstri félagsins. Sagðist gjaldandi hafa yfirtekið skuldir að fjárhæð um það bil 3 milljónir króna við Y og hafi hann ætlað að fá skuldbreytingu við bankann þegar hann væri búinn að greiða upp skuldina. Kvað gjaldandi Y hafa sagt að ef hann gæti sýnt fram á að hann gæti borgað þessa skuld skyldi bankinn annast endurfjármögnun á félaginu. Þegar gjaldandi hefði verið búinn að greiða upp skuldina hefði Y ekki viljað ræða meira við hann. Þá hefði staðan verið orðin þannig að gjaldandi hefði ekkert komist áfram með reksturinn. Við skýrslutökuna voru bornar undir gjaldanda fyrirliggjandi staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur X ehf. vegna þeirra greiðslu- og uppgjörstímabila sem rannsóknin tók til. Gjaldandi kannaðist við þessar skýrslur og sagði tilgreindan sérkunnáttumann hafa annast gerð þeirra og byggt á bókhaldsgögnum félagsins. Taldi gjaldandi að gögnin gæfu rétta mynd af rekstri félagsins. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 1.762.713 kr. vegna launamanna X ehf. tiltekin greiðslutímabil árin 2009 og 2010 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og að virðisaukaskattur að fjárhæð 3.840.969 kr. tiltekin uppgjörstímabil árin 2009 og 2010 hefði ekki verið greiddur á lögmæltum tíma, en gjaldandi vildi ekki tjá sig um þessar fjárhæðir. Fram kom af hálfu gjaldanda að sökum fjárhagserfiðleika hefði afdreginni staðgreiðslu og innheimtum virðisaukaskatti ekki verið skilað á lögmæltum tíma. Gjaldandi tók fram að við yfirtöku á félaginu á árinu 2009 hefði það átt kröfur á nokkur veitingahús, en þeir reikningar hefðu aldrei fengist greiddir og líklega verið afskrifaðir í bókhaldinu á síðari hluta árs 2010. Þá kom fram af hálfu gjaldanda að starfsmenn X ehf. hefðu fengið laun sín greidd að fullu. Gjaldandi kvaðst ekki hafa óskað eftir því við innheimtumann að greiðslum X ehf. yrði ráðstafað með sérstökum hætti.
Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995, er með samsvarandi hætti lýst refsivert ef launagreiðandi innir ekki af hendi þær greiðslur vegna launamanna sem hann hefur haldið eftir eða honum borið að halda eftir. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta fyrirsvarsmenn lögaðila unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.
Gjaldandi, A, var stjórnarmaður, framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. á þeim tíma sem mál þetta varðar. Gjaldandi bar því ábyrgð á daglegum rekstri félagsins, þar á meðal fjárreiðum, og var til þess bær að taka ákvörðun um hvaða kröfur á hendur félaginu skyldu greiddar og hverjar ekki. Samkvæmt framangreindu telst gjaldandi hafa borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. og er sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins því réttilega beint að gjaldanda.
Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. árin 2009 og 2010, liggur bókhald félagsins, staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur ásamt leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts sem gjaldandi hefur staðfest að varði rekstur einkahlutafélagsins, sbr. skýrslutöku af gjaldanda 26. september 2011, þar sem einnig kom fram það álit gjaldanda að gögnin gæfu rétta mynd af rekstrinum. Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er vísað til þess að við skýrslutöku af gjaldanda hafi hann greint frá töpuðum kröfum X ehf. vegna viðskipta frá árinu 2009 og eldri tímabila, en talið að þær hefðu verið afskrifaðar í bókhaldi félagsins á árinu 2010. Bókari félagsins hafi hins vegar gefið þær upplýsingar að svo hafi ekki verið, enda hafi skilyrði 13. og 14. gr. reglugerðar nr. 483/1994 ekki verið uppfyllt. Ekki hafa komið fram athugasemdir af hálfu gjaldanda af þessu tilefni eða vegna niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts eða staðgreiðslu opinberra gjalda að öðru leyti. Þykja gögn málsins ekki gefa tilefni til annars en að byggja á því að staðgreiðsla opinberra gjalda og virðisaukaskattur, sem gjaldanda bar að standa skil á vegna X ehf., hafi numið þeim fjárhæðum sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum X ehf. til innheimtumanns vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir sem um ræðir í máli þessu vegna skilaskyldrar staðgreiðslu og virðisaukaskatts byrjuðu að myndast 15. desember 2009. Fram kemur að á tímabilinu 15. desember 2009 til og með 29. nóvember 2011 voru alls greiddar 197.701 kr. vegna höfuðstóls virðisaukaskatts félagsins, en að engu leyti vegna uppgjörstímabila sem mál þetta varðar.
Sá hluti greiðslna X ehf. á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur samkvæmt yfirliti skattrannsóknarstjóra ríkisins ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar nam 8.353 kr. vegna virðisaukaskatts. Þá kemur fram í gögnum málsins að engar greiðslur hafi verið inntar af hendi til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda X ehf., þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér um ræðir.
Samkvæmt því sem að framan er rakið og gögnum málsins að öðru leyti var afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda vegna launamanna X ehf. greiðslutímabilin nóvember og desember 2009 og janúar til og með september, nóvember og desember 2010, samtals að fjárhæð 1.652.198 kr., ekki greidd til innheimtumanns ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987. Þá var virðisaukaskattur X ehf. að fjárhæð 3.515.560 kr. uppgjörstímabilin nóvember-desember 2009 og janúar-febrúar til og með september-október 2010 ekki greiddur innheimtumanni ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Vegna þeirra skýringa gjaldanda að fjárskortur X ehf. hafi valdið þeim vanskilum á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti sem í málinu greinir skal tekið fram að ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri félagsins til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000 (H 2000:1422).
Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 2. og 3. gr. laga nr. 42/1995. Ber að ákvarða gjaldanda, A, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts í rekstri X ehf.
Eins og lög nr. 45/1987 og lög nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindri staðgreiðslu eða virðisaukaskatti samkvæmt skilagrein staðgreiðslu eða virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að staðgreiðsluskilagreinar og virðisaukaskattsskýrslur liggja fyrir vegna allra greiðslu- og uppgjörstímabila sem málið varðar og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim. Hins vegar er aðeins um að ræða óverulegar greiðslur vegna virðisaukaskatts gjaldanda á tímabilinu. Þá varðar mál þetta vanskil á staðgreiðslu og virðisaukaskatti að ekki óverulegri fjárhæð og vegna alllangs tímabils. Þykja því ekki vera fyrir hendi lagaskilyrði til þess að ákvarða sekt vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og innheimts virðisaukaskatts lægri en lágmarksákvæði 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 mæla fyrir um.
Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 9.800.000 kr. til ríkissjóðs.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 9.800.000 kr. til ríkissjóðs.
