Úrskurður yfirskattanefndar nr. 60/2015
Úrskurður nr. 60/2015
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2015, miðvikudaginn 25. febrúar, er tekið fyrir mál nr. 126/2014; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. [...], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Kristinn Gestsson. Upp er kveðinn svofelldur
úrskurður:
I.
Með bréfi, dags. 25. mars 2014, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. [...], fyrir brot á lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2007 til og með 2011.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A er gefið að sök eftirfarandi:
Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur. Vanræksla á afhendingu virðisaukaskattsskýrslna á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskatti sem hann innheimti í sjálfstæðri starfsemi sinni sem fólst í kvikmyndatöku, vegna uppgjörstímabilanna nóvember–desember rekstrarárið 2007, maí–júní, september–október og nóvember–desember rekstrarárið 2008, janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstarárið 2009, janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstarárið 2010 og janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstarárið 2011. Þá er A gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs, á lögmæltum tíma, skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna fyrrgreindra uppgjörstímabila.
Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila nemur samtals kr. 4.570.604. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Uppgjörstímabil | Vangoldinn virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs kr. |
| 2007 | nóvember – desember | 761.485 |
| Samtals kr. | 761.485 | |
| 2008 | maí – júní | 584.276 |
| 2008 | september – október | 336.290 |
| 2008 | nóvember – desember | 87.003 |
| Samtals kr. | 1.007.569 | |
| 2009 | janúar – febrúar | 137.910 |
| 2009 | mars – apríl | 137.910 |
| 2009 | maí – júní | 137.910 |
| 2009 | júlí – ágúst | 137.910 |
| 2009 | september – október | 137.910 |
| 2009 | nóvember – desember | 137.910 |
| Samtals kr. | 827.460 | |
| 2010 | janúar – febrúar | 136.926 |
| 2010 | mars – apríl | 136.926 |
| 2010 | maí – júní | 136.926 |
| 2010 | júlí – ágúst | 136.926 |
| 2010 | september – október | 136.926 |
| 2010 | nóvember – desember | 136.926 |
| Samtals kr. | 821.556 | |
| 2011 | janúar – febrúar | 192.089 |
| 2011 | mars – apríl | 192.089 |
| 2011 | maí – júní | 192.089 |
| 2011 | júlí – ágúst | 192.089 |
| 2011 | september – október | 192.089 |
| 2011 | nóvember – desember | 192.089 |
| Samtals kr. | 1.152.534 | |
| Samtals öll árin | 4.570.604 |
Er það mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi, eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., samanber aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Framanlýst háttsemi A varðar hann sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sektum í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 25. mars 2014, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með ábyrgðarbréfi yfirskattanefndar, dags. 31. mars 2014, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Bréfið var endursent yfirskattanefnd með því að þess var ekki vitjað, en komið var fram birtingu fyrir gjaldanda eftir ákvæðum b-liðar 1. mgr. 83. gr. laga nr. 91/1991, um meðferð einkamála, með bréfi yfirskattanefndar, dags. 12. maí 2014. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.
III.
Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 25. mars 2014, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, þar sem hann hafi vanrækt að standa skil á virðisaukaskatti í sjálfstæðri starfsemi sinni þau uppgjörstímabil árin 2007 til og með 2011 sem greinir í bréfinu. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.
Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 30. maí 2013 rannsókn á skattskilum gjaldanda er beindist að skilum á innheimtum virðisaukaskatti vegna rekstraráranna 2007 til og með 2011. Vegna rannsóknarinnar kom gjaldandi til skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins þann 19. ágúst 2013. Með bréfi, dags. 21. ágúst 2013, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu um rannsóknina, sem þá lá fyrir, dags. 20. ágúst 2013, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar. Engar athugasemdir bárust. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 5. september 2013, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 5. september 2013, segir að rannsókn á skattskilum gjaldanda hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreinda skýrslutöku, innsendum virðisaukaskatts-skýrslum, leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit um greiðslur gjaldanda vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda. Fram kemur í skýrslunni að rannsókn á virðisaukaskattsskilum gjaldanda hafi falist í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts samkvæmt virðisaukaskatts-skýrslum gjaldanda saman við greiðslur hans til innheimtumanns ríkissjóðs. Er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að gjaldandi hafi ekki staðið skil á innheimtum virðisaukaskatti innan lögboðins frests vegna uppgjörstímabilanna nóvember-desember 2007, maí-júní, september-október og nóvember-desember 2008, janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2009, janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2010 og janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2011, samtals að fjárhæð 4.570.604 kr. Þá hafi gjaldandi vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum á lögmæltum tíma öll framangreind uppgjörstímabil.
Við skýrslutöku af gjaldanda, sem fram fór 19. ágúst 2013, kom fram að gjaldandi hefði fyrst og fremst starfað sem kvikmyndatökumaður í sjónvarpsþáttum en einnig sem ljósamaður. Gjaldandi staðfesti að fyrirliggjandi virðisaukaskatts-skýrslur, þar á meðal leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts, væru vegna rekstrar síns. Kvaðst gjaldandi sjálfur hafa annast gerð skýrslnanna og hefðu þær byggt á útgefnum reikningum. Taldi gjaldandi skýrslurnar gefa rétta mynd af rekstrinum. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins næmi virðisaukaskattur, sem ekki hefði verið greiddur á lögmæltum tíma, samtals 4.570.604 kr. og gerði gjaldandi ekki athugasemdir við þá fjárhæð. Sagði gjaldandi að virðisaukaskatti hefði ekki verið skilað á lögmæltum tíma vegna þess að hann hefði ekki verið að fá nóg laun. Hefði gjaldandi þurft að greiða húsaleigu og aðra reikninga og hefði virðisaukaskatturinn því mætt afgangi. Gjaldandi kvaðst ekki hafa óskað eftir því við innheimtumann ríkissjóðs að greiðslum vegna skattskulda yrði ráðstafað með tilteknum hætti.
Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta skattskyldir aðilar unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.
Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts árin 2007, 2008, 2009, 2010 og 2011 liggja virðisaukaskatts-skýrslur, m.a. leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts, sem gjaldandi hefur staðfest að varði sjálfstæðan rekstur sinn, sbr. skýrslutöku af gjaldanda 19. ágúst 2013, þar sem einnig kom fram af hálfu gjaldanda að skýrslurnar gæfu rétta mynd af rekstri hans. Af hálfu gjaldanda hafa engar athugasemdir verið gerðar við niðurstöður í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Að svo vöxnu og að virtum gögnum málsins verður því byggt á fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, sbr. og kröfugerð skattrannsóknarstjóra í máli þessu.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum gjaldanda til innheimtumanns ríkissjóðs vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir vegna virðisaukaskatts, sem um ræðir í máli þessu, byrjuðu að myndast 6. febrúar 2008. Þar kemur fram að á tímabilinu 6. febrúar 2008 til og með 29. janúar 2014 voru alls greiddar til innheimtumanns ríkissjóðs 624.141 kr. vegna höfuðstóls virðisaukaskatts gjaldanda og er þar að hluta um að ræða greiðslur vegna uppgjörstímabila sem mál þetta varðar, nánar tiltekið 1.153 kr. vegna nóvember-desember 2007 og 142.453 kr. vegna maí-júní 2008. Eins og mál þetta er lagt fyrir af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins þykir rétt að þessar fjárhæðir, sem gjaldandi stóð samkvæmt framangreindu skil á áður en mál þetta var sent yfirskattanefnd til meðferðar, komi til frádráttar fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts samkvæmt kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda er það í samræmi við það sem tíðkast hefur við meðferð hliðstæðra mála fyrir yfirskattanefnd. Verður því miðað við vangreiddan virðisaukaskatt að fjárhæð 4.426.998 kr. í máli þessu.
Sá hluti greiðslna gjaldanda vegna virðisaukaskatts á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar nemur 436.302 kr. Þá kemur fram í gögnum málsins að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda gjaldanda, þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér um ræðir, námu 175.022 kr. og var innborgunum að hluta varið til greiðslu dráttarvaxta og kostnaðar. Aðrar greiðslur til innheimtumanns en vegna höfuðstóls virðisaukaskatts námu því 611.324 kr.
Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 50/1988 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til fyrrgreindra greiðslna gjaldanda að fjárhæð 611.324 kr.
Samkvæmt framanrituðu þykir nægilega komið fram með stoð í gögnum málsins og framburði gjaldanda við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 19. ágúst 2013 að gjaldandi hafi vanrækt skyldur sínar, sem mælt er fyrir um í 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, til að standa á tilskildum tíma skil á innheimtum virðisaukaskatti að fjárhæð 4.426.998 kr. fyrrgreind uppgjörstímabil á árunum 2007 til og með 2011. Þykja fjárhagserfiðleikar gjaldanda ekki geta leyst hann undan ábyrgð á skilum virðisaukaskatts, enda liggur ekki annað fyrir en að gjaldandi hafi haft með höndum atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi allan þann tíma sem í málinu greinir.
Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, og ber að ákvarða gjaldanda sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum virðisaukaskatts sem að framan greinir.
Eins og lög nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindum virðisaukaskatti samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að virðisaukaskattsskýrslur, eftir atvikum leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts, liggja fyrir vegna allra uppgjörstímabila sem málið varðar og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 611.324 kr. Að teknu tilliti til innborgunar inn á höfuðstól svarar sú fjárhæð til verulegs hluta vangreidds virðisaukaskatts gjaldanda vegna fyrsta uppgjörstímabils virðisaukaskatts sem málið varðar. Samkvæmt þessu og í samræmi við greinda dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til vanskila á virðisaukaskatti að fjárhæð samtals 760.332 kr. umrætt uppgjörstímabil. Ekki liggur annað fyrir en að vangreiðsla á virðisaukaskatti vegna annarra tímabila hafi fyrst og fremst stafað af erfiðleikum í rekstri gjaldanda. Hins vegar varðar mál þetta vanskil á virðisaukaskatti að ekki óverulegri fjárhæð og vegna langs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður því ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Samkvæmt þessu gilda lágmarksákvæði 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 um vanskil virðisaukaskatts að fjárhæð 3.666.666 kr.
Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 7.000.000 kr. til ríkissjóðs.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 7.000.000 kr. til ríkissjóðs.
