Úrskurður yfirskattanefndar nr. 23/2018
Úrskurður nr. 23/2018
ÚRSKURÐUR YFIRSKATTANEFNDAR
Ár 2018, miðvikudaginn 7. febrúar, er tekið fyrir mál nr. 128/2017; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A, kt. […], verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur
ú r s k u r ð u r :
I.
Með bréfi, dags. 22. september 2017, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, kt. […], fyrir brot á lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, beggja með áorðnum breytingum, framin vegna rekstraráranna 2011 til og með 2015.
Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:
„A, sem stjórnarmanni, framkvæmdastjóra og prókúruhafa X ehf., kt. […], er gefið að sök eftirfarandi:
1. Vangoldin afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna. Vanræksla á afhendingu skilagreina á lögmæltum tíma.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna X ehf., vegna greiðslutímabilanna apríl, maí, nóvember og desember rekstrarárið 2014 og febrúar, mars, júlí, október, nóvember og desember rekstrarárið 2015. Þá lúta brotin að vanrækslu á að standa innheimtumanni ríkissjóðs, á lögmæltum tíma, skil á staðgreiðsluskilagreinum, vegna greiðslutímabilanna apríl, maí, nóvember og desember rekstrarárið 2014 og febrúar, mars, október, nóvember og desember rekstrarárið 2015.
Vangoldin afdregin skilaskyld staðgreiðsla opinberra gjalda launamanna X ehf., vegna framangreindra greiðslutímabila nemur samtals kr. 2.954.964. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Greiðslu-tímabil | Vangoldin skilaskyld staðgreiðsla | Afdregin staðgreiðsla fyrrum fyrirsvarsmanns | Vangoldin skilaskyld staðgreiðsla kr. |
| 2014 | apríl | 320.160 | 0 | 320.160 |
| 2014 | maí | 251.930 | 0 | 251.930 |
| 2014 | nóvember | 216.314 | 0 | 216.314 |
| 2014 | desember | 324.435 | 0 | 324.435 |
| Samtals kr. | 1.112.839 | 0 | 1.112.839 | |
| 2015 | febrúar | 333.334 | 16.162 | 317.172 |
| 2015 | mars | 234.800 | 16.162 | 218.638 |
| 2015 | júlí | 174.657 | 16.162 | 158.495 |
| 2015 | október | 331.543 | 16.162 | 315.381 |
| 2015 | nóvember | 371.021 | 16.162 | 354.859 |
| 2015 | desember | 396.770 | 16.162 | 380.608 |
| Samtals kr. | 1.842.125 | 96.972 | 1.745.153 | |
| Samtals kr. | 2.954.964 | 96.972 | 2.857.992 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að þetta hafi A gert á saknæman hátt, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. og 2. mgr. 20. gr., sbr. 1. og 2. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 16. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, sbr. aðalreglur 1.-3. gr., 1. tl. 5. gr., 1. mgr. 7. gr. og 1. og 3. mgr. 8. gr. þeirra laga.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum.
2. Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur.
A er gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs skil á virðisaukaskatti, sem innheimtur var í rekstri X ehf., vegna uppgjörstímabilanna september–október og nóvember–desember rekstrarárið 2011, janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2012, janúar–febrúar, maí–júní, júlí–ágúst, september–október og nóvember–desember rekstrarárið 2013, janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2014 og janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2015. Þá er A gefið að sök að hafa vanrækt að standa innheimtumanni ríkissjóðs, á lögmæltum tíma, skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabilanna september–október og nóvember–desember rekstrarárið 2011, janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2012, maí–júní til og með nóvember–desember rekstrarárið 2013, janúar–febrúar til og með nóvember–desember rekstrarárið 2014 og júlí–ágúst, september–október og nóvember–desember rekstrarárið 2015.
Vangoldinn innheimtur virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna framangreindra uppgjörstímabila nemur samtals kr. 9.527.900. Fjárhæðin sundurliðast svo sem hér greinir:
| Rekstrarár | Uppgjörstímabil | Vangoldinn virðisaukaskattur til innheimtumanns ríkissjóðs kr. |
| 2011 | sept. – okt. | 189.015 |
| 2011 | nóv. – des. | 226.973 |
| Samtals kr. | 415.988 | |
| 2012 | jan. – feb. | 357.248 |
| 2012 | mars – apríl | 135.824 |
| 2012 | maí – júní | 275.175 |
| 2012 | júlí – ágúst | 204.371 |
| 2012 | sept. – okt. | 259.963 |
| 2012 | nóv. – des. | 175.469 |
| Samtals kr. | 1.408.050 | |
| 2013 | jan. – feb. | 327.890 |
| 2013 | maí – júní | 162.280 |
| 2013 | júlí – ágúst | 272.219 |
| 2013 | sept. – okt. | 253.107 |
| 2013 | nóv. – des. | 420.618 |
| Samtals kr. | 1.436.114 | |
| 2014 | jan. – feb. | 191.677 |
| 2014 | mars – apríl | 365.342 |
| 2014 | maí – júní | 317.609 |
| 2014 | júlí – ágúst | 372.433 |
| 2014 | sept. – okt. | 341.496 |
| 2014 | nóv. – des. | 255.478 |
| Samtals kr. | 1.844.025 | |
| 2015 | jan. – feb. | 755.991 |
| 2015 | mars – apríl | 547.070 |
| 2015 | maí – júní | 757.233 |
| 2015 | júlí – ágúst | 761.386 |
| 2015 | sept. – okt. | 615.784 |
| 2015 | nóv. – des. | 986.259 |
| Samtals kr. | 4.423.723 | |
| Samtals öll árin kr. | 9.527.900 |
Það er mat skattrannsóknarstjóra ríkisins, byggt á gögnum málsins, að framangreindu hafi A komið til leiðar með saknæmum hætti, að því er frekast verður séð af ásetningi eða í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi.
Telst þessi háttsemi A brjóta í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr., sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 11. gr., 1. og 2. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Framangreind háttsemi varðar A sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.
Þess er krafist að A verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“
Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 22. september 2017, sem fylgdi kröfugerðinni.
II.
Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 26. september 2017, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 31. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Að ósk umboðsmanns gjaldanda var viðbótarfestur veittur til að skila vörn í málinu. Var sá frestur framlengdur tvisvar og var lokafrestur veittur til 5. janúar 2018. Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda.
III.
Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 22. september 2017, er gerð sú krafa að gjaldanda, A, verði gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, þar sem hann hafi sem fyrirsvarsmaður X ehf., kt. […], vanrækt að standa skil á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda launamanna félagsins tiltekin greiðslutímabil árin 2014 og 2015 og vanrækt að standa skil á virðisaukaskatti félagsins þau uppgjörstímabil árin 2011, 2012, 2013, 2014 og 2015 sem greinir í bréfinu. Gjaldandi hefur átt þess kost að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins, en engar athugasemdir hafa borist. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.
Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 22. mars 2016 rannsókn á skattskilum X ehf. er beindist að skilum félagsins á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda og innheimtum virðisaukaskatti vegna rekstraráranna 2011 til og með 2015. Skráður tilgangur X ehf. á þessu tímabili var rekstur bakarís, eignaumsýsla og tengd starfsemi. Vegna rannsóknarinnar kom gjaldandi til skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins þann 9. september 2016. Með bréfi, dags. 21. október 2016, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldanda skýrslu um rannsóknina sem þá lá fyrir, dags. 20. október 2016, og gaf honum kost á að tjá sig um efni hennar. Athugasemdir voru ekki gerðar af hálfu gjaldanda. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 8. nóvember 2016, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 8. nóvember 2016, segir að rannsókn á skattskilum X ehf. hafi einkum verið byggð á upplýsingum sem fram hafi komið við fyrrgreinda skýrslutöku, innsendum staðgreiðsluskilagreinum og sundurliðunum af hálfu félagsins, virðisaukaskattsskýrslum og leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts, upplýsingum úr bókhaldi X ehf., upplýsingum frá fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra og tekjubókhaldi ríkissjóðs, sbr. fylgiskjöl með skýrslunni, en þar er um að ræða yfirlit um greiðslur X ehf. vegna staðgreiðslu opinberra gjalda, virðisaukaskatts og opinberra gjalda.
Fram kemur í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að rannsókn embættisins á staðgreiðsluskilum X ehf. hafi falist í því að bera fjárhæðir afdreginnar staðgreiðslu samkvæmt staðgreiðsluskilagreinum og sundurliðunum félagsins svo og bókhaldi félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns ríkissjóðs. Í skýrslunni er gerð grein fyrir þeirri niðurstöðu rannsóknarinnar að fyrirsvarsmaður X ehf. hafi ekki staðið skil innan lögboðins frests á afdreginni staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launamanna félagsins greiðslutímabilin apríl, maí, nóvember og desember 2014 og febrúar, mars, júlí, október, nóvember og desember 2015 samtals að fjárhæð 2.954.964 kr. Fram kemur að vangreidd afdregin staðgreiðsla af launum fyrirsvarsmannsins nemi samtals 96.972 kr. þau tímabil sem hér um ræðir. Þá hafi fyrirsvarsmaður X ehf. vanrækt að standa skil á skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda á lögmæltum tíma vegna allra framangreindra greiðslutímabila að undanskildu greiðslutímabilinu júlí 2015.
Rannsókn á virðisaukaskattsskilum X ehf. var samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins fólgin í því að bera fjárhæð innheimts virðisaukaskatts samkvæmt virðisaukaskattsskýrslum og bókhaldi félagsins saman við greiðslur þess til innheimtumanns og er rakin sú niðurstaða rannsóknarinnar að fyrrum fyrirsvarsmaður félagsins hafi ekki staðið skil á virðisaukaskatti vegna félagsins innan lögboðins frests uppgjörstímabilin september-október og nóvember-desember 2011, janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2012, janúar-febrúar, maí-júní, júlí-ágúst, september-október og nóvember-desember 2013, janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2014 og janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2015 að fjárhæð samtals 9.527.900 kr. Þá hafi fyrirsvarsmaður félagsins vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum á lögmæltum tíma öll framangreind uppgjörstímabil að undanskildum uppgjörstímabilunum janúar-febrúar 2013 og janúar-febrúar, mars-apríl og maí-júní 2015.
Gjaldandi staðfesti við skýrslutöku, sem fram fór hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 9. september 2016, að hann hefði verið stjórnarmaður, framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. á rannsóknartímabilinu. Þá kvaðst gjaldandi hafa annast daglegan rekstur og fjármál félagsins. Við skýrslutökuna voru bornar undir gjaldanda fyrirliggjandi staðgreiðsluskilagreinar, virðisaukaskattsskýrslur og leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts X ehf. vegna þeirra greiðslu- og uppgjörstímabila sem rannsóknin tók til. Gjaldandi kannaðist við þessar skilagreinar og skýrslur og sagðist sjálfur hafa annast gerð skilagreina staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslna, en sagði tilgreindan sérkunnáttumann hafa annast gerð leiðréttingarskýrslna virðisaukaskatts. Kvað gjaldandi skilagreinar og skýrslur þessar hafa verið byggðar á bókhaldsgögnum félagsins og taldi gjaldandi skilagreinar staðgreiðslu og leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts gefa rétta mynd af rekstri félagsins. Gjaldanda var kynnt að samkvæmt gögnum málsins hefði staðgreiðsla opinberra gjalda að fjárhæð 2.954.964 kr. vegna launamanna X ehf. tiltekin greiðslutímabil árin 2014 og 2015 ekki verið greidd á lögmæltum tíma og að virðisaukaskattur að fjárhæð 9.063.230 kr. tiltekin uppgjörstímabil árin 2011, 2012, 2013, 2014 og 2015 hefði ekki verið greiddur á lögmæltum tíma. Gerði gjaldandi ekki athugasemdir við fjárhæðirnar og taldi þær vera réttar með þeim fyrirvara að það ætti eftir að skila leiðréttingarskýrslum virðisaukaskatts vegna áranna 2013, 2014 og 2015. Gjaldandi greindi frá því að sökum rekstrarerfiðleika hefði afdreginni staðgreiðslu og innheimtum virðisaukaskatti ekki verið skilað á lögmæltum tíma. Gjaldandi kvaðst ekki hafa óskað eftir því við innheimtumann að greiðslum X ehf. yrði ráðstafað með sérstökum hætti.
Samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995, er refsivert ef skattskyldur maður afhendir eigi á lögmæltum tíma virðisaukaskattsskýrslu eða virðisaukaskatt sem hann hefur innheimt eða honum borið að innheimta. Í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. gr. laga nr. 42/1995, er með samsvarandi hætti lýst refsivert ef launagreiðandi innir ekki af hendi þær greiðslur vegna launamanna sem hann hefur haldið eftir eða honum borið að halda eftir. Samkvæmt fortakslausum ákvæðum nefndra laga og með stoð í dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar 27. febrúar 1997 (H 1997:789), 25. september 1997 (H 1997:2446), 14. janúar 1999 (H 1999:79), 18. febrúar 1999 (H 1999:544 og 550), 10. júní 1999 (H 1999:2645) og 30. mars 2000 (H 2000:1422), geta fyrirsvarsmenn lögaðila unnið til refsingar með því einu að láta ógert að skila umræddum gjöldum í ríkissjóð á tilskildum tíma, enda sé huglægum refsiskilyrðum fullnægt.
Gjaldandi, A, var stjórnarmaður, framkvæmdastjóri og prókúruhafi X ehf. á þeim tíma sem mál þetta varðar. Við skýrslutöku staðfesti gjaldandi að hafa annast daglegan rekstur og fjármál félagsins. Verður samkvæmt framansögðu að telja að gjaldandi hafi sem fyrirsvarsmaður X ehf. borið ábyrgð á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts félagsins og er sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins því réttilega beint að gjaldanda.
Til grundvallar niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts X ehf. árin 2011 til og með 2015 liggja staðgreiðsluskilagreinar, virðisaukaskattsskýrslur og leiðréttingarskýrslur virðisaukaskatts sem gjaldandi hefur staðfest að varði rekstur einkahlutafélagsins, sbr. skýrslutöku af gjaldanda 9. september 2016, þar sem einnig kom fram það álit gjaldanda að gögnin gæfu rétta mynd af rekstrinum. Ekki hafa komið fram athugasemdir af hálfu gjaldanda af þessu tilefni eða vegna niðurstöðu skattrannsóknarstjóra ríkisins um fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts eða staðgreiðslu opinberra gjalda að öðru leyti en því sem fram kom við skýrslutöku af gjaldanda um virðisaukaskattsskuld X ehf. Þykja gögn málsins ekki gefa tilefni til annars en að byggja á því að staðgreiðsla opinberra gjalda og virðisaukaskattur, sem gjaldanda bar að standa skil á vegna X ehf., hafi numið þeim fjárhæðum sem greinir í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra í máli þessu er byggð á niðurstöðum í skýrslu embættisins að öðru leyti en því að ekki er gerð krafa um ákvörðun sektar vegna vangreiddrar staðgreiðslu að fjárhæð 96.972 kr. af launum gjaldanda svo sem gerð er grein fyrir í kröfugerð.
Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og greinargerð með kröfugerð embættisins til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir greiðslum X ehf. til innheimtumanns vegna staðgreiðslu, virðisaukaskatts og opinberra gjalda frá því að skuldir sem um ræðir í máli þessu vegna skilaskyldrar staðgreiðslu og virðisaukaskatts byrjuðu að myndast 7. desember 2011. Fram kemur að á tímabilinu 7. desember 2011 til og með 12. september 2017 voru alls greiddar 7.842.382 kr. vegna höfuðstóls skilaskyldrar staðgreiðslu og 1.400.765 kr. vegna höfuðstóls virðisaukaskatts. Var þar að hluta um að ræða greiðslur vegna uppgjörstímabila sem mál þetta varðar, nánar tiltekið virðisaukaskatt að fjárhæð 660.161 kr. vegna uppgjörstímabilanna september-október og nóvember-desember 2011 og janúar-febrúar, mars-apríl og nóvember-desember 2012. Eins og mál þetta er lagt fyrir af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins þykir rétt að þessi fjárhæð, sem skil voru gerð á samkvæmt framangreindu áður en mál þetta var sent yfirskattanefnd til meðferðar, komi til frádráttar fjárhæð vangreidds virðisaukaskatts samkvæmt kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda er það í samræmi við það sem tíðkast hefur við meðferð hliðstæðra mála fyrir yfirskattanefnd. Verður því miðað við vangreidda staðgreiðslu að fjárhæð 2.857.992 kr. og virðisaukaskatt að fjárhæð 8.867.739 kr. í máli þessu.
Sá hluti greiðslna X ehf. á umræddu tímabili, sem innheimtumaður ríkissjóðs hefur ráðstafað til greiðslu dráttarvaxta, álags og kostnaðar, nemur 275.734 kr. vegna staðgreiðslu og 402.539 kr. vegna virðisaukaskatts. Þá kemur fram í gögnum málsins að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs vegna opinberra gjalda X ehf., þ.m.t. tryggingagjalds, á þeim tíma sem hér um ræðir, námu 6.343.131 kr. og var innborgunum að hluta varið til greiðslu dráttarvaxta og kostnaðar. Aðrar greiðslur til innheimtumanns en vegna höfuðstóls staðgreiðslu og virðisaukaskatts námu því samtals 7.021.404 kr.
Með dómi Hæstaréttar Íslands 2. október 2003 (H 2003:3178), sem varðar hliðstætt mál, var því hafnað að greiðslur, sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í álag, dráttarvexti og kostnað, geti haft áhrif á sakarmat og komið með beinum hætti til frádráttar skattskuld sem viðurlagaákvörðun tekur til. Ekki verður talið að breyting með lögum nr. 134/2005 á refsiákvæðum laga nr. 45/1987 og nr. 50/1988 haggi þessari dómaframkvæmd. Með breytingalögum þessum er hins vegar skýrt kveðið á um það að greiðslur skattaðila á verulegum hluta skattfjárhæðar geti að uppfylltum ákveðnum skilyrðum leitt til þess að ákvæði um lágmark sektarrefsingar eigi ekki við. Samkvæmt dómum Hæstaréttar Íslands 30. mars 2006 í málunum nr. 428/2005 og 469/2005 ber að taka í þessu sambandi tillit til innborgana sem ráðstafað hefur verið til greiðslu álags vegna vangreiddrar staðgreiðslu opinberra gjalda starfsmanna og vangreidds virðisaukaskatts, svo og skuli fara á sama hátt með greiðslur vegna staðgreiðslu opinberra gjalda þess fyrirsvarsmanns sem refsiábyrgð sætir. Ekki verður annað séð en að líta megi með hliðstæðum hætti til greiðslna viðkomandi skattaðila sem innheimtumaður hefur ráðstafað upp í dráttarvexti og kostnað, og eftir atvikum til greiðslu á opinberum gjöldum, enda er það í samræmi við úrskurðaframkvæmd fyrir gildistöku laga nr. 134/2005, sbr. og fyrrgreindan dóm Hæstaréttar frá árinu 2003 og aðra dóma í hliðstæðum málum, m.a. H 2000:2387. Eins og mál þetta liggur fyrir þykir því mega taka tillit til fyrrgreindra greiðslna X ehf. að fjárhæð 7.021.404 kr. Við mat á þýðingu þeirra fyrir sektarákvörðun þykir rétt að skipta þeim hluta innborgana, sem ráðstafað var til greiðslu opinberra gjalda X ehf., í hlutfalli við fjárhæðir vangoldinnar staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem um ræðir í málinu. Innborganir vegna staðgreiðslu opinberra gjalda teljast þá nema 1.821.788 kr. og innborganir vegna virðisaukaskatts 5.199.616 kr.
Samkvæmt því sem að framan er rakið og gögnum málsins að öðru leyti var afdregin staðgreiðsla opinberra gjalda vegna launamanna X ehf. greiðslutímabilin apríl, maí, nóvember og desember 2014 og febrúar, mars, júlí, október, nóvember og desember 2015, samtals að fjárhæð 2.857.992 kr., ekki greidd til innheimtumanns ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. og 2. mgr. 20. gr. laga nr. 45/1987. Þá var virðisaukaskattur X ehf. að fjárhæð 8.867.739 kr. uppgjörstímabilin september-október og nóvember-desember 2011, janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2012, janúar-febrúar, maí-júní, júlí-ágúst, september-október og nóvember-desember 2013, janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2014 og janúar-febrúar til og með nóvember-desember 2015 ekki greiddur innheimtumanni ríkissjóðs á tilskildum tíma, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Vegna þeirra skýringa gjaldanda að fjárskortur X ehf. hafi valdið þeim vanskilum á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti sem í málinu greinir skal tekið fram að ekki telst tæk varnarástæða að fé hafi ekki verið til í rekstri félagsins til að standa skil á umræddum gjöldum, sbr. m.a. fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands frá 30. mars 2000 (H 2000:1422).
Með vísan til þess sem rakið hefur verið telst fullnægt þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 2. og 3. gr. laga nr. 42/1995. Ber að ákvarða gjaldanda, A, sekt samkvæmt þessum lagaákvæðum vegna vanrækslu á skilum staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatts í rekstri X ehf.
Eins og lög nr. 45/1987 og lög nr. 50/1988 hljóða eftir breytingar, sem á þeim voru gerðar með lögum nr. 42/1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem vanrækt var greiðsla á, þó að teknu tilliti til álags. Samkvæmt breytingu á greindum lögum með lögum nr. 134/2005 eiga fésektarákvæði þessi þó ekki við hafi brot einskorðast við að standa ekki skil á réttilega tilgreindri staðgreiðslu eða virðisaukaskatti samkvæmt skilagrein staðgreiðslu eða virðisaukaskattsskýrslu, enda hafi verið gerð skil á verulegum hluta skattfjárhæðar eða málsbætur eru miklar. Í tilviki gjaldanda er til þess að líta að skilagreinar staðgreiðslu og virðisaukaskattsskýrslur X ehf. liggja fyrir vegna allra tímabila staðgreiðslu og virðisaukaskatts sem málið varðar og eru fjárhæðir í málinu byggðar á þeim. Sem fyrr segir verður lagt til grundvallar að greiðslur til innheimtumanns ríkissjóðs, sem hér beri að líta til, hafi numið 1.821.788 kr. vegna staðgreiðslu og 5.199.616 kr. vegna virðisaukaskatts. Svarar fyrrnefnda fjárhæðin til vangreiddrar staðgreiðslu vegna fyrstu sjö greiðslutímabila staðgreiðslu sem sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins tekur til og hluta fjárhæðar áttunda tímabilsins sem verður samkvæmt dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands, sbr. fyrrgreinda dóma frá 30. mars 2006, þó ekki talinn verulegur hluti fjárhæðarinnar. Greiðslur vegna virðisaukaskatts svara með sama hætti til vangreidds virðisaukaskatts félagsins fyrstu nítján uppgjörstímabil virðisaukaskatts sem málið varðar og verulegs hluta fjárhæðar tuttugasta tímabilsins. Samkvæmt þessu og í samræmi við fyrrgreinda dómaframkvæmd Hæstaréttar Íslands verður því talið að sú undantekning frá fésektarlágmarki, sem mælt er fyrir um í lögum nr. 134/2005, taki til vanskila á staðgreiðslu opinberra gjalda að fjárhæð 1.807.144 kr. og á virðisaukaskatti að fjárhæð 5.200.007 kr. fyrrgreind tímabil. Ekki liggur annað fyrir en að vangreiðsla á staðgreiðslu opinberra gjalda og virðisaukaskatti vegna annarra tímabila hafi fyrst og fremst stafað af erfiðleikum í rekstri X ehf. og ekkert er komið fram um að gjaldandi hafi persónulega notið nokkurs hags af brotinu. Hins vegar varðar mál þetta vanskil á staðgreiðslu og virðisaukaskatti að ekki óverulegri fjárhæð og vegna langs tímabils. Að þessu virtu og með vísan til greindrar dómaframkvæmdar verður því ekki talið að skilyrði um miklar málsbætur, sbr. ákvæði laga nr. 134/2005, eigi hér við. Því teljast lágmarksákvæði í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 45/1987 og 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988 gilda um vanskil staðgreiðslu að fjárhæð 1.050.848 kr. og virðisaukaskatts að fjárhæð 3.667.732 kr. Samkvæmt framansögðu og að teknu tilliti til álags samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 9.600.000 kr. til ríkissjóðs.
Úrskurðarorð:
Gjaldandi, A, greiði sekt að fjárhæð 9.600.000 kr. til ríkissjóðs.
